Pruebas selectivas o muestreo en la auditoria

PRUEBAS SELECTIVAS O MUESTREO EN LA AUDITORÍA

INTRODUCCIÓN
Uno de los campos donde últimamente se ha buscado con más interés la aplicación de
las técnicas de muestreo estadístico, es en la auditoria profesional
1
. En efecto, en este
ámbito de actividades se presentan frecuentemente situaciones cuyas condiciones
indican una perfecta educación para el empleo del muestreo estadístico como la
“masividad”, o sea  la existencia de numerosas partidas que deben sujetarse al
examen; y al “homogeneidad del universo”, o sea el hecho de que las partidas tienen
un comportamiento similar en algunas de sus características.
Además del campo de la auditoria profesional, el procedimiento de muestreo se
utiliza en diversas disciplinas técnicas y científicas tales como: estimaciones de
población, investigaciones de mercados, apreciaciones de la opinión pública, control
de calidad de artículos que salen de un proceso industrial, inspección de la cantidad
de productos entregados por los proveedores, encuestas políticas, etc.
Con el empleo de técnicas de muestreo  estadístico en el examen de estados
financieros, el auditor normalmente lleva a cabo pruebas selectivas de transacciones
financieras. Solo en casos extraordinarios deberá examinar todas o sustancialmente
todas las partidas que integran un grupo de operaciones. Generalmente se puede
obtener información respecto a las características de un grupo de partidas estudiado
una pequeña muestra. Siempre que el auditor utiliza una técnica de muestreo se
enfrenta a tres problemas: cómo seleccionar las partidas, cómo determinar el tamaño
de la muestra, y cómo evaluar los resultados de la muestra. Al resolver estos
interrogantes debe considerar la calidad de los controles internos en vigor, el tipo de
auditoria que está siendo llevada a cabo, las condiciones descubiertas a medida que la
auditoria avanza, la naturaleza de las transacciones que se examinan, el volumen de
las mismas y la clase de personal responsable del registro de las operaciones.
Sin embargo, por diferentes que sean entre si las aplicaciones, guardan entre ellas un
elemento común: la formulación de una opinión sobre el universo o población, con
base en el examen de una muestra. Este elemento común hace posible la
sistematización del procedimiento y el establecimiento de principios generales,
independientes de la utilización concreta a que se destine.
No obstante, desde los líos de maquillaje de balance en la Enrom, Word Com, Xerox, y otras en
1
EEUU y más recientemente con los de Parmalat en Europa, se ha puesto en entredicho la aplicación de
estas procedimientos, exigiendo los teóricos que se requiere más extensión en las revisiones y no abuso
del muestreo. Sin embargo, otras conclusiones han sido de que los auditores han obrado sin
independencia por no perder el cliente al tener otros negocios de asesoría distintos a la auditoría, los
cuales han servido de coherción de parte de los administradores hacia los auditores para callarlos,
violándose las normas de la ética y no de los procedimientos formales o especiales de auditoría.
 
El auditor puede lograr una muestra ya sea con base en el juicio personal o mediante
técnicas de muestreo estadístico. El muestreo sobre la base de juicio personal es la
técnica tradicional denominada muestreo no aleatorio; en este caso la selección y la
amplitud de la misma se hacen sobre una base subjetiva, en ocasiones arbitraria. En el
segundo caso la selección es aleatoria o al azar, con la cual los resultados obtenidos
permiten una mayor confianza, al considerarlos como si hicieran referencia a todos
los elementos que constituyen el universo o población a investigar.
Esta cuarta edición contiene muchas innovaciones. Se han incluido los últimos
conceptos preparados por las asociaciones de profesionales especialistas de la
materia, como son el American Institute of Certified Public Accountans y a la
Statemen on Auditing Standars (SAS) y otros. Además, se enfocó el uso de muestreo
estadístico a las pruebas sustantivas y de cumplimiento, como base primordial en la
auditoria de transacciones. Los ejemplos, gráficas y cuadros incluidos fueron
seleccionados con la ayuda de profesionales expertos en auditoria.
El autor agradece las sugerencias recibidas de muchos profesores que usaron la
edición anterior y en especial a los doctores Ciro Martinez Giodanelli, autor de varios
libros de estadística, y y de Carlos Medina Bonna, auditor especialista en muestreo
estadístico, quienes desinteresadamente me ayudaron en la revisión de los borradores,
lo cual me llevó a tener mayor seguridad del contenido del libro.
Espero que este esfuerzo se vea compensado con la aceptación de los profesores y
alumnos que lo sigan.
RODRIGO ESTUPIÑÁN GAITAN.
 
CAPITULO I
PRUEBA SELECTIVA EN AUDITORIA
La “prueba selectiva” o “muestreo” es un procedimiento que sirve para derivar
conclusiones sobre las características de un grupo numeroso de partidas, mediante el
examen de un grupo parcial de ellas.
El grupo de partidas cuyas características desean conocerse reciben en nombre de
“universo” y el grupo de partidas que son examinadas se denomina “muestra.
El uso del muestreo, bajo el nombre específico de “prueba selectiva”, ha sido general
y antiguo en la práctica de la auditoria.
En un principio, las labores profesionales de auditoria eran en su mayor parte
exámenes exhaustivos de las operaciones y registros de una empresa, tendientes a
corregir y modificar los efectos de métodos deficientes de contabilidad y control
interno. Sin embargo, corriendo paralelamente con la evolución de las empresas y con
el avance de los métodos de contabilidad y de control interno, los auditores fueron
entendiendo lo impráctico y antieconómico que resultaba un examen exhaustivo de
operaciones, registros y comprobantes  y aprendieron a tomar como base su opinión
profesional en exámenes parciales que fueron llamados “pruebas selectivas”.
Varias fueron las causas que llevaron a este desenvolvimiento, pero probablemente
las más importantes son las siguientes:
a). La mejoría en los métodos de contabilidad en particular y los sistemas de control
interno en general, hizo que la prevención y el descubrimiento de errores y fraudes
quedaran encomendados a los propios sistemas internos de las empresas y no a una
revisión realizada “a posteriori” por un auditor. De esta manera, el trabajo de éste fue
enfatizando el juicio profesional sobre políticas y criterios generales relacionados con
la comprobación de la efectividad de los sistemas internos de la empresa y el
descubrimiento específico del fraude.
 
b). La evolución hacia la “gran empresa”, que se tradujo en una tendencia de las
operaciones a hacerse, por un lado numerosas, y por otro semejantes entre sí
(rutinarias). Esto enfrenta al auditor con universos homogéneos susceptibles de ser
probados selectivamente.
VENTAJAS DE LA PRUEBA SELECTIVA.
La extensión del uso de la prueba selectiva obedece a que ofrece ventajas con
respecto a la revisión exhaustiva. Algunas de ellas son las siguientes:
Economía: La ventaja más importante de la prueba selectiva es su economía. El costo
de una revisión está en proporción al número de partidas revisadas en igualdad de
otras circunstancias y pos posibilidad de poder obtener una conclusión con un
examen menor de partidas es no solamente una ventaja, sino una obligación desde el
punto de vista de la eficiencia del trabajo del auditor.
Oportunidad: La prueba selectiva permite, por la misma razón de disminuir el número
de partidas a examinar, reducir el tiempo entre la fecha e que los estados financieros
son sometidos al auditor y la fecha que éste puede emitir su dictamen.
Minuciosidad: El examen  exhaustivo de un número considerable de partidas
semejantes hace prácticamente imposible la minuciosidad. La monotonía del trabajo y
la formación inconsciente de hábitos tienen a que un examen  concienzudo sea
deficiente al ser exhaustivo. Al reducir mediante la prueba selectiva el número de
partidas se hace posible que cada una sea estudiada, procesada y analizada de modo
más completo y satisfactorio.
ACEPTACIÓN GENERAL
La cantidad y la clase de evidencia comprobatoria requeridas par apoyar una opinión
fundamentada, son asuntos que el auditor debe determinar en el ejercicio de su juicio
profesional, después de un cuidadoso estudio de las circunstancias de cada caso en
particular. Al tomar estas decisiones, debe considerar la naturaleza de cada partida
sujeta a examen, la importancia de los posibles errores e irregularidades, el grado de
riesgo implicado, el cual depende de la suficiencia del control interno.
Al determinar el alcance de una prueba de auditoria en particular el método de
selección de las partidas que se examinarán, el auditor podría considerar la utilización
de técnicas de muestreos estadístico que han resultado ser ventajosas en ciertos casos.
El uso del muestreo estadístico no reduce el empleo del juicio por el auditor sino que
provee ciertas medidas estadísticas respecto a los resultados de las pruebas de
auditoria, medidas que en otras circunstancias pueden no se aprovechables.
En efecto del control interno en el alcance de un examen constituye ejemplo
extraordinario de la influencia que sobre los procedimientos de auditoria tiene el
 
mayor o menor grado de riesgo de error. La finalidad primordial de control interno es
reducir el mínimo los  riesgos de error. La finalidad primordial de control interno es
reducir al mínimo los riesgos de errores e irregularidades y a medida que sea más
adecuado y efectivo el sistema, menor riesgo existirá y menos extenso el examen
detallado y las pruebas selectivas que se requieran. La confianza del auditor en los
controles internos está basada en la consideración de que si varias personas toman
parte de la iniciación, ejecución, registro y control de una transacción, las
posibilidades son mayores en cuanto a que la transacción sea real y esté
adecuadamente registrada, en especial si los individuos son independientes el uno del
otro. Por otra parte, cuando el control interno esté necesariamente limitado o
severamente registrado, el examen que se efectúe deberá ser de carácter más
comprensivo debido al riesgo relativo que implica.
Consecuentemente, términos tales como “grado de riesgo” y “probabilidad”, los
cuales constituyen los fundamentos del muestreo estadístico, han aparecido desde
hace mucho tiempo. El muestreo estadístico permite al auditor medir el grado de
riesgo basado en las leyes matemáticas de la probabilidad.
La utilización del muestreo estadístico está permitido por las normas de auditoria
generalmente aceptadas. Tales normas han reconocido por algún tiempo la aceptación
y efectividad de las pruebas selectivas. En estas condiciones, el muestreo estadístico
simplemente proporciona un medio de selección de partidas para algunas pruebas de
auditoria y cuando el auditor considere deseable la información para descubrir
matemáticamente algunos de los resultados de la prueba selectiva. En otras palabras,
el muestreo estadístico provee asistencia en la verificación selectiva, tanto en la
elección de partidas como en la evaluación de los resultados de la prueba.
En tanto que las técnicas de muestreo estadístico son permitidas por las normas de
auditoria generalmente aceptadas, la selección de los métodos de verificación
selectiva se deja al juicio del auditor. Al poner en práctica esta selección, el auditor
necesita estudiar suficientemente el muestreo estadístico de manera que pueda
reconocer las áreas en las que esa técnica mejorará sus procedimientos de auditoria y
logrará economía de tiempo, recursos económicos y humanos conservado, sin
embargo, el usual grado de seguridad.
Medición Estadística:  En  auditoria  se  utilizan tipos o planes de muestreo estadístico
paro es necesario tener en cuenta que independientemente del método de muestreo
que se elija, se debe determinar previamente: a) El nivel satisfactorio de calidad para
los datos objeto de revisión; b). El porcentaje permitido de nivel de riesgo de rechazar
un universo o población; c). El nivel adecuado para los datos examinados; y d). El
porcentaje de contingencia de aceptar un universo.
 
En las declaraciones del AICPA
2
. Auditing Standars and Procedures (Normas de
Auditoria) y conocidos por la mayoría de Contadores Públicos como S.A.S.
3
ACEPTACIÓN GENERAL DE PRUEBAS SELECTIVAS.
El auditor con frecuencia está consciente de los saldos de cuentas y transacciones que
puedan tener mayor oportunidad de error. El considera este conocimiento en la
planeación de sus procedimientos, incluyendo muestreo de auditoria. Normalmente el
auditor no tendrá el conocimiento especial sobre otros saldos de cuenta y
transacciones, que en su opinión, requerirán ser probadas para cumplir sus objetivos
de auditoria. El muestreo en la auditoria es especialmente útil en estos casos.
Hay dos enfoques generales de este muestreo: estadístico y no estadístico. Ambos
enfoques requieren que el auditor haga uso de su criterio profesional en la planeación,
elaboración y evaluación de una muestra para relacionar la evidencia comprobatoria
producida por la muestra con otra evidencia comprobatoria para llegar a una
conclusión acerca de los correspondientes saldo de cuenta o clase de transacciones.
Esta declaración es aplicable a ambos muestreos.
La tercera norma relativa a la ejecución del trabajo establece, la evidencia
comprobatoria suficiente y competente debe obtenerse a través de la inspección,
observación, indagación y confirmación para obtener una base razonable y así poder
expresar una opinión respecto a estados financieros que se están examinando. Ambos
enfoques en el muestreo de auditoria, si se aplican apropiadamente, pueden
proporcionar suficiente evidencia comprobatoria.
La suficiencia de la evidencia comprobatoria está relacionada entre otros factores,
con el diseño y tamaño de una muestra en auditoria. El tamaño de la muestra
necesaria para proporcionar suficiente evidencia comprobatoria depende tanto de los
objetivos como de lo efectivo de la muestra. Para un objetivo determinado, el diseño
de una muestra se relaciona con lo efectiva que ésta sea; una muestra es más efectiva
que otra si puede lograr los mismos objetivos con tamaño de muestra más pequeño.
En general, el diseño cuidadoso puede producir muestras más efectivas.
2
American Institute of Centified Public Accountants, Inc
3
Statement of auditing Standars.
 
Evaluar la competencia de la evidencia comprobatoria es simplemente cuestión de un
criterio de auditoria y no se determina por el diseño y evaluación de una muestra en la
auditoria. En un sentido estricto, la evaluación de la muestra se relaciona únicamente
con la posibilidad de que los errores monetarios existentes o desviaciones de los
procedimientos prescritos, se incluyan en forma proporcional en la muestra, no con el
tratamiento que da el auditor a dichas partidas. Por lo tanto, la elección del muestreo
no estadístico o estadístico no afecta directamente las decisiones del auditor sobre los
procedimientos de auditoria para aplicar, la competencia de la evidencia
comprobatoria obtenida con respecto a partidas individuales en la muestra, a las
medidas que podrían tomarse a la luz de la naturaleza y causa de errores particulares.
CAPITULO II
CONSIDERACIONES PARA EL EMPLEO DEL MUESTREO
El muestreo estadístico constituye el mismo proceso general seguido mediante el
método de muestreo con base en el juicio tradicionalmente utilizado por el auditor,
pero aquel incluye ciertos perfeccionamientos, en especial la selección al azar de los
elementos. El muestreo estadístico es una herramienta que permite al auditor
determinar la confiabilidad de la muestra y el riesgo de aceptarla. El método requiere
que el auditor defina claramente los estándares utilizados para precisar la amplitud de
la muestra, dando lugar a que sea representativa de todo el grupo.
Las técnicas de muestreo estadístico no constituyen un sustituto para el juicio del
auditor, lo cual no deberá suponerse superior al anterior muestreo con base en el
juicio. Por tanto, la adopción del muestreo estadístico por el auditor no constituirá
admisión de su parte de que sus técnicas tradicionales fueron inadecuadas. Todo esto
fundamentado en la historia de la Contaduría Pública, donde existen  relativamente
pocos casos en los que la aplicación del muestreo con base en el juicio no hubiese
dado por resultado una muestra aceptable. Más aún, consideramos que el empleo de
las técnicas de muestreo estadístico no requiere que el auditor pierda su derecho al
ejercicio del juicio profesional.
El muestreo estadístico, es, con frecuencia, considerado como un método científico.
Aún cuando provee al auditor de bases objetivas para calcular la confiabilidad de su
muestra y el riesgo relativo al aceptar los resultados del mismo, requiere que éste
ejerza el mismo grado de juicio necesario en la aplicación de la técnica tradicional.
El muestreo estadístico elimina en gran parte la subjetividad y requiere que el auditor
utilice las matemáticas en su adopción de las pruebas selectivas. Solo en este grado
puede ser considerado (científico”.
 
Los objetivos que se persiguen con las pruebas selectivas o muestreo son: a) Poder
llegar a concluir respecto a si se debe aceptar o rechazar el universo del cual se
extrajo la muestra; b). Poder garantizar la corrección de las conclusiones obtenidas
respecto a cualquier área de los registros contables; c). Servir como una base para la
opinión que rinde el auditor respecto a la adecuada presentación de estos estados
financieros; d). Permitir que el trabajo de auditoria se concluya en un tiempo
razonable.
Cuando se recurre al muestreo estadístico es importante determinar los
procedimientos de auditoria requeridos se acomodan al proceso de muestreo
estadístico. Así, se tiene que no todos los procedimientos de auditoria son aplicables
mediante una muestra. De tal forma, una revisión analítica que se fundamenta en el
análisis de todos los datos y la relación existente en ente ellos, no necesariamente
utiliza el muestreo.
En aspectos e costos y beneficios relativos, los procedimientos de auditoria que
brindan buenas evidencias a un costo económico, de común se aplican con un mayor
alcance en sustitución a una muestra adecuadamente representativa. Así el uso de
confirmaciones al 100% es aceptable, porque se obtiene una evidencia amplia a bajo
costo.
En los saldos de cuentas en cantidades reducidas, o que se derive un potencial de
error que no es sustancia, de ordinario es conveniente una auditoria mediante  el
empleo de la revisión analítica en lugar de la utilización del muestreo estadístico.
Al aplicar el muestreo de la auditoria es de fundamental importancia tener en cuenta
los siguientes aspectos:
1.
Objetivo de la prueba
2.
Definición de la población sujeta a muestreo
3.
Unidad de muestreo
4.
Selección de la muestra
5.
Selección y medición estadística
6.
Selección estadística
7.
Errores y desviaciones
8.
Riesgos de muestreo (precisión y confiabilidad)
9.
Apreciación de resultados y evaluación de la muestra
1.
Objetivo de la prueba.
Es aspecto importante para el auditor entrar a determinar el objetivo de la prueba,
para de esta manera escoger el enfoque adecuado. Así se tiene, en algunos casos
de auditoria, que el objetivo primordial es recoger evidencia sobre la integridad,
exactitud o eficacia de la información motivo de examen. En otros casos el
 
objetivo de la prueba es reunir evidencia para establecer si un sistema de control
funciona de manera efectiva y cumple con los propósitos asignados.
La prueba de auditoria debe tener un objetivo específico y claro porque acorde
con ese objetivo se seleccionarán las técnicas estadísticas. Por ejemplo, al efectuar
una prueba sobre el valor del inventario pueden trazarse dos objetivos: a).
Determinar la frecuencia (tasa de error) de los errores en costos unitarios, y b).
Establecer el valor del error original al utilizar costos unitarios incorrectos. La
medición de atributos o categorías estadísticas es aplicable para el primer objetivo
y la cuantificación de variables para el segundo.
No obstante este ejemplo del costeo del inventario, que es un objetivo importante
de la prueba, no necesariamente es el único objetivo para la auditoria de
inventarios. De estas pruebas el auditor puede decidir si el inventario se ha
costeado y multiplicado sus renglones sin error importante, pero no cubre otros
objetivos como resolver si el inventario está presentando de manera adecuada al
costo o al mercado más bajo. Para esta prueba tendrá que entrar a considerar los
precios unitarios de costo o mercado más bajo y no solamente los costos unitarios.
La eficacia de cualquier prueba de muestreos está en que su objetivo o finalidad
debe guardar estrecha relación o identificación con el correspondiente objetivo e
auditoria propuesto.
Según el propósito de una prueba de muestreo, se pueden tener dos objetivos
fundamentales:
a). Se puede utilizar como base para una decisión de “aceptar” o “rechazar” un
universo, juzgando los resultados de la muestra. Por ejemplo, un industrial que
recibe materias primas de proveedores, las que deben llevar ciertas
especificaciones, puede “muestrear” cada remesa y aceptarla o rechazarla, con
base en la muestra. El muestreo hecho con este fin se denomina “muestreo de
aceptación” o muestreo como “base para tomar decisiones”.
b). El muestreo se puede utilizar para una estimación cuantitativa de cierta
característica del universo. Generalmente, las características cuya estimación se
desea son el valor total o agregado del universo, el valor medio de las partidas
individuales dentro del universo y/o el número o porcentaje de partidas “erróneas”
dentro del universo.
2.
Definición de la población sujeta a muestreo.
Al emplear el muestreo estadístico, las pruebas se deben circunscribir solamente a la
población o universo de donde se ha extraído la muestra, por lo cual ésta se debe
definir en precisión a razón a que una conclusión que se derive de la muestra no
 
puede ir más allá de la población o universo relacionado. Por ejemplo, si la
particularidad que se necesita comprobar es un control de exactitud específico de
compras, no sería correcto definir la población como aquella de todos los
comprobantes registrados ya que esa población abarcaría muchas partidas que no se
relacionan con el inventario de compras.
En el campo práctico de la auditoria las poblaciones pueden estar constituidas ya sea
por el número de unidades que se determinen en un momento dado, por ejemplo,
deudas o préstamos o bien por el número de unidades que se tienen entre un lapso,
como una serie de operaciones administrativas.
En la definición de una población  se debe tener presente que ésta será debidamente
adecuada si cuenta con una característica o atributo que le es común a todas las
unidades que la integran. Esta característica de la población puede ser un atributo o
variable.
a). Atributos: Son características “cualitativas” en las que la alternativa es si el
elemento examinado la tiene o no la tiene; por ejemplo, la autorización de
comprobantes en que la alternativa, es, si están autorizados o no lo están.
Se denomina atributo, la característica cualitativa que puede poseer la unidad en la
población. Así se tiene que pueden ser atributos de un elemento el color, sexto,
condición de liviano o pesado, en una deuda el hecho de que esté atrasada o no, en un
pago la circunstancia de que esté autorizado o no, etc. Téngase presente que un
atributo de un elemento de la muestra es constitutivo de una condición denominada
cualitatividad. Siempre expresada mediante palabras y cuantificada en el recuento.
b). Variables: Son características “cuantitativas” que el elemento puede tener en
diversos grados cuantificables, por ejemplo, el volumen e ventas anuales hechas a
cada cliente.
Todas las partidas individuales pueden clasificarse por atributos o variables según el
tipo de característica que va a ser objeto del examen.
Se denomina variable la característica del elemento de la población o de la muestra
que se presenta a ser medible, que puede expresarse en cantidades como tiempo,
valor, longitud, etc. Todas aquellas variables que se integran por valores numéricos se
llaman variables o características cuantitativas. Las variables a su vez se pueden
distinguir como discretas y continuas. Una variable discreta es aquella que está
constituída por valores enteros que están separados unos de otros, v.gr. número de
personas, número de automóviles, etc. Variable continua es la que permite expresar
valores fraccionarios de la característica del elemento, por ejemplo, estatura, peso,
etc.
 
Conviene observar que esta clasificación depende en muchos casos de la definición
que el auditor haga respecto a los términos de su examen. Por ejemplo, en cuentas por
cobrar, puede desearse solamente una estimación de cuentas vencidas.
En este caso, la característica (el hecho de estar vencida) es un atributo.. Pero si se
desea la clasificación de las cuentas por cobrar por antigüedad de vencimientos, la
característica será variable (2), número de días que acumulan de vencidas las
obligaciones.
En la práctica por lo regular se tropieza con dificultades al tratar de definir la
población de la cual se toma la muestra. En el campo práctico de la contabilidad esta
situación se toma un poco completa; no obstante, siendo los auditores cuidadosos en
los métodos de selección, se pueden obtener buenos resultados. Por ejemplo, si se
están verificando varias características de una población de facturas, se debe tratar de
establecer una población cuyas unidades las contengan. También debe tener en cuenta
el auditor que al tratar de definir una población debe entrar a considerar ciertos
parámetros estadísticos llamados medidas de tendencia central y de dispersión, tales
como la media, la moda, la desviación estándar, etc; además de comprender
estrictamente el sentido y el significado de los conceptos de homogeneidad,
oblicuidad y sesgo y el esquema de la denominada curva de distribución normal.
Las medidas de tendencia centro y de variabilidad aplicadas en la muestra reciben el
nombre de estadígrafos o estimadores.
3.
Unidad de muestreo.
Es el elemento de la población, cuyas características se han de medir o contar con el
objeto e predecir acerca de las mismas para la población a la cual pertenece el
elemento. En una prueba la unidad de muestreo puede ser cualquier elemento, de tal
manera que el valor de todos los elementos corresponda al valor total de la muestra
que se va a auditar. Por ejemplo, si el auditor desea verificar a través de
confirmaciones de saldo total de las cuentas por cobrar, puede escoger como unidad e
muestreo cualquiera de las siguientes:
a.). La sucursal u oficina: Situación en la cual deberán verificarse las oficinas o
sucursales seleccionadas.
b). Los saldos totales de los clientes: Empleando el método requerido cuando de
hacer confirmaciones se trata.
c.). Las facturas pendientes de cobro: Procedimiento a optar cuando por cualquier
circunstancia no se puede obtener la confirmación del cliente.
d). Partidas individuales en las facturas pendientes de cobro: Situación que puede ser
apropiada en el caso de procedimientos de facturación demasiado complejos.
 
Cuando se requiere seleccionar la unidad de muestreo para una prueba sustantiva se
debe hacer en consideraciones de representatividad o adecuación, economía y
eficacia, porque el muestreo se distingue en que sus resultados no están dados por el
detalle o alcance minucioso sino debido al buen empleo del proceso de muestreo.
En las diferentes pruebas, la unidad de muestreo se debe definir en relación con el
objetivo y características de la prueba que se ha de medir. Así, si el objetivo de la
prueba es establecer la frecuencia con que se efectúan los pagos sin la debida
autorización, el comprobante de pago constituye para este caso la unidad de muestreo
y las características que se miden son la razonabilidad del pago y la presencia o falta
de evidencia en cuanto a la debida autorización. Caso diferente es, si se traza como
objetivo determinar que de las partidas que encierra un comprobante es la unidad de
muestreo. Otro aspecto importante de comprender es que sobre una unidad de
muestreo puede recaer la aplicación de arios controles.
4.
Selección de la muestra.
Tomando como referencia el punto anterior, se procederá a seleccionar los items de la
muestra a ser examinados por el auditor. Para ello existen varios tipos de selección:
a). A criterio; b). En bloque o en grupo; y c). Por métodos estadísticos.
a). A criterio: En esta clase de muestra la selección de las partidas que han de
examinarse depende del criterio del auditor.
b). En bloque o en grupo: En si constituye una variante del método anterior,
basándose en un periodo de tiempo consecutivo, verificando en su totalidad las
partidas en bloque o en grupo.
c). Por métodos o muestreo estadístico: Son todos aquellos métodos que contempla la
disciplina de la estadística.
5.
Selección y medición estadística.
La selección estadística se refiere al método de obtención e la muestra, en tanto que la
medición implica el cálculo de la amplitud o  extensión de la muestra y evaluación de
los resultados. Por ejemplo, un auditor desea examinar una cantidad de cheques de
nómina para determinar la efectividad del sistema de control interno. Para cumplir
con esta finalidad obtiene varios cheques y los examina respecto a firmas y endosos,
los compara con los registros de nómina en cuanto al beneficiario e importe, coteja
los sueldos con los registros del personal y calcula el pago en bruto y las diferentes
deducciones. Al concluir esta labor, el auditor decide respecto del grado en que se
puede confiar en el sistema, para establecer sus procedimientos de auditoria. El
método de selección de la muestra, esto, es, establecer  que los cheques de nómina se
extraerán para examinar, constituye la “selección estadística.
 
Dicha selección puede ser utilizada independientemente de la medición. El auditor
puede aplicar técnicas para establecer las partidas que deben tomarse para establecer
la muestra, o confiar en su juicio para designar la amplitud y evaluar los resultados de
la misma.
6.
Selección estadística.
Para llevar a cabo la selección de partidas, el auditor puede disponer de los siguientes
3 métodos de selección: De números al azar, sistemática y sorteo.
a). Tablas de selección de números al azar: Son tablas preestablecidas basadas en
cálculos matemáticos donde los números al azar son ordenados en algunos casos en
columnas de cinco dígitos cada una. La disposición de los números por lo general
permite al lector de la tabla seleccionar fácilmente. Las columnas que aparecen
integrando dicha tabla son arbitrarias y cada dígito de éstas es un número al azar.
Cuando se selecciona una muestra mediante este sistema, es necesario que se
enumeren todos los elementos del universo o población cuando su selección sea
posible.
b). Selección sistemática: Es un método utilizado en auditoria y comprende la
extracción de un porcentaje...
OJO FALTA TEXTO PARA DOS PAGINAS:...
final de pag. 20.
CAPÍTULO III
RIESGOS EN EL MUESTREO
Son los que se desprenden específicamente del procedimiento de muestreo, por lo
tanto, no existen en el método exhaustivo.
En el proceso de examen, si nos desentendemos de los errores, la conclusión que se
obtiene sobre las características del universo es cierta, puesto que se han tomado
todas y cada una de las partidas que lo conforman.
Pero cuando la conclusión sobre las particularidades del universo se basa en una
muestra, solamente puede ser un resultado con más o menos probabilidades, pero
nunca con certeza absoluta. La posibilidad de llegar a una conclusión errónea con
respecto a las particularidades o características del universo, es un hecho que se tiene
que aceptar siempre que se utilicen métodos de muestreo.
Los errores de muestreo que se pueden presentar son:
a). Cuando se hace muestreo de aceptación.
 
1). El riesgo de aceptar como “satisfactorio” un universo que no lo es.
2). El riesgo de rechazar como “insatisfactorio” un universo que en realidad es
satisfactorio.
b). Cuando se hace muestreo de estimación, el riesgo de que las características reales
del universo no caigan dentro de los límites dados por la estimación efectuada.
Estos riesgos están presentes en toda conclusión basada en muestreo y las técnicas de
muestreo deben tener como uno de sus fines básicos, el disminuir estos riesgos y
mantenerlos bajo control.
De otra manera se puede decir que al efectuar una prueba se corre el riesgo de que los
acontecimientos que se determinan a través del muestreo no sean típicos o
representativos del universo o población.
De otra manera se puede decir que al efectuar una prueba se corre el riesgo de que los
acontecimientos que se determinan a través del muestreo no sean típicos o
representativos del universo o población.
Cuando el auditor efectúa algunas pruebas de detalle, básicamente le interesan dos
aspectos de los riesgos de muestreo:
a). El riesgo de aceptación incorrecta: O sea que la muestra respalde la conclusión de
que la población no se encuentre sustancialmente incorrecta, aun cuando eso en la
realidad haya ocurrido.
b). El riesgo de rechazo incorrecto: Es el riesgo de que la muestra respalde la
conclusión de que la población se encuentra sustancialmente mal, aunque ese no sea
el caso.
También cuando el auditor efectúa otras pruebas le interesan los siguientes aspectos:
a). El riesgo de depositar demasiada confiabilidad en el sistema de control interno,
que es el riesgo de que la muestra respalde el grado de confiabilidad en el control
planificado por el auditor, aun cuando el verdadero índice de cumplimiento no
justifica esa confiabilidad.
b). El riesgo de depositar poca confiabilidad en el sistema de control interno ideado
por el auditor, así el verdadero índice de cumplimiento respaldará la situación.
Riesgo no imputable al muestreo.
El riesgo no atribuible al muestreo implica la posibilidad de seleccionar
procedimientos de auditoria que no se acomodan al objetivo de la auditoria. Así, al
efectuar una confirmación de créditos o préstamos no se puede esperar que el
 
procedimiento detecte préstamos no registrados. El riesgo no atribuible al muestreo
también incluye la posibilidad de que el auditor puede dejar de advertir errores o
desviaciones en los documentos que revisa. Esta falla o deficiencia de por sí hace
inefectivo el procedimiento, así se revisen todas las partidas.
Evaluación de la muestra:
Para llevar a cabo la evaluación de la muestra se siguen dos métodos:
a). El método tradicional, denominado evaluación por juicio, en donde el resultado
del muestreo depende del juicio más que todo subjetivo del auditor, y
b). El sistema denominado muestreo estadístico, en que la valorización se hace
mediante las técnicas del cálculo de probabilidades y de la predicción estadística.
En el caso de estimación por juicio, si se llenan las condiciones subjetivas necesarias
en el auditor, la apreciación que éste haga será adecuada en la medición en que
intervengan la capacidad profesional, la experiencia y el buen juicio.
En resumen, esta clase de evaluación será mejor si el auditor posee una preparación,
experiencia suficiente, juicio equilibrado y maduro.
Sobre este capítulo se Riesgos de Muestreo, el SAS No. 39 declara que:
El auditor debe aplicar su criterio profesional en la determinación del riesgo de
muestreo. Al realizar pruebas sustantivas de los detalles, el auditor lo preocupan dos
aspectos de riesgo de muestreo:
•
El riesgo de aceptación incorrecta
: es el riesgo que corre la muestra de
soportar la conclusión de que el saldo de cuentas registrado no es erróneo de
modo significativo cuando es considerablemente erróneo.
•
El riesgo de rechazo incorrecto
: es el riesgo que corre la muestra de soportar
la conclusión de que el saldo de cuentas registrado  es erróneo de modo
significativo, cuando no es considerablemente erróneo.
Al auditor le preocupan dos aspectos del riesgo de muestreo para llevar a cabo puebas
de cumplimiento de control interno:
•
El riesgo de sobre confianza  sobre el control interno: si es el riesgo que corre
la muestra de soportar el grado de confianza planeado del auditor sobre el
control, cuando el porcentaje de cumplimiento verdadero no justifica dicha
confianza.
•
El riesgo de rechazo incorrecto y el de poca confianza sobre el control interno
se relacionan con la eficiencia de la auditoria.
 
Por ejemplo, si la evaluación del auditor de una muestra de auditoria lo conduce a la
conclusión inicial errónea de que un saldo es considerablemente erróneo cuando no lo
es, la aplicación de procedimientos adicionales de auditoria y la consideración de otra
evidencia de auditoria, normalmente lo conduciría a la conclusión correcta. En forma
semejante, si la evaluación del auditor de una muestra lo conduce a reducir
innecesariamente su grado planeado de confianza sobre el control interno, aumentaría
normalmente el alcance de las pruebas sustantivas de compensar la incapacidad
percibida para confiar el control interno al grado originalmente planeado. Aunque la
auditoria puede ser menos eficiente en estas circunstancias, no obstante es efectiva.
El riesgo de aceptación incorrecta y el de sobre confianza en el control interno, se
relacionan con la efectividad de una auditoria para detectar un error significativo
existente. Estos riesgos se comentan posteriormente.
INCERTIDUMBRE EN MUESTREO EN LA AUDITORIA.
El haber utilizado el Contador Público en sus procedimientos de auditoria las técnicos
de muestreo de auditoria, lleva implícito cierto grado de incertidumbre en la emisión
de una opinión razonable; sin embargo, el uso técnico del muestreo estadístico,
aumentado con el buen juicio profesional del auditor, ha llevado a concluir que a
pesar de los riesgos incluidos, las normas de auditoria generalmente aceptadas han
reconocido la aceptabilidad y efectividad de la prueba selectiva. El SAS No. 39,
mencionado atrás, declara sobre estos tópicos lo siguiente:
Cierto grado de incertidumbre está implícito en el concepto de una base razonable
para una opinión
a la que se hace referencia en la tercera norma relativa a la
ejecución del trabajo. La justificación para aceptar cierta incertidumbre surge de la
relación entre dichos factores como el tiempo y el costo requeridos para examinar
todos los datos y consecuencias adversas de las posibles decisiones erróneas basados
en las conclusiones que resultan de examinar únicamente una muestra de los datos. Sí
estos factores son justifican la aceptación de cierta incertidumbre, la única alternativa
es examinar todos los datos. En vista que rara vez es este el caso, el concepto básico
del muestreo está bien establecido en la práctica de auditoria.
Para propósitos de esta declaración se hará referencia de la incertidumbre inherente
en la aplicación de los procedimientos de auditoria como el riesgo máximo. El riesgo
máximo es una combinación del riesgo que existe de que incurran errores importantes
en el proceso contable empleado, para elaborar los estaos financieros y el riesgo de
que el auditor no detecte errores importantes que ocurran. El riesgo de que ocurran
conjuntamente eventos adversos puede considerarse como el producto de los riesgos
respectivos individuales. El auditor puede confiar el control interno para reducir el
primer riesgo en pruebas sustantivas (pruebas de detalle de transacciones y de saldos
y procedimientos de revisión analítica) para reducir el segundo.
 
El riesgo máximo, incluye tanto incertidumbres que se deben al muestreo como
aquellas debidas a otros factores. Estos aspectos e riesgo máximo son,
respectivamente, el riesgo de muestreo y el riesgo que no se debe al muestreo.
El riesgo de muestreo surge de la posibilidad de que, cuando una prueba sustantiva o
de cumplimiento se limita a una muestra, las conclusiones del auditor puede ser
diferentes de las conclusiones a la que legaría  si las pruebas se aplicaran en la misma
forma a todas las partidas en el saldo de cuenta o clase de transacciones.  Es decir, a
una muestra en particular puede contener en forma proporcional más o menos errores
monetarios o desviaciones de cumplimiento que los que existen en el saldo o clase en
conjunto. Para una nueva muestra de un diseño específico, el riesgo de muestreo varía
en forma inversa en relación con el tamaño de la muestra: entre más pequeño es el
tamaño de la muestra, mayor es el riesgo de muestreo.
El riesgo que no se debe al muestreo, incluye todos los aspectos del riesgo máximo
que no se deben al muestreo. Un auditor puede aplicar un procedimiento a todas las
transacciones o saldos y aún así puede no detectar un error importante o una debilidad
importante en el control interno. El riesgo que no se debe al muestreo incluye la
posibilidad de seleccionar procedimientos de auditoria que no son apropiados para
lograr el objetivo específico. Por ejemplo el confirmar cuentas por cobrar registradas.
El riesgo que no se debe al muestreo también surge, debido a que el auditor puede  no
reconocer errores incluidos en documentos que  él examina, lo cual haría inútil el
procedimiento aún si tuviera que examinar todas las partidas. El riesgo de error que
no se debe la muestra puede reducirse a un nivel insignificante a través de factores
tales como la planeación y supervisión apropiadas y la realización apropiada de la
práctica de auditoria de una firma.
RIESGOS DEL EXAMEN DE PARTIDA
Son la probabilidad de equivocarse en la clasificación o modificación de las partidas
individuales en el momento de hacer la inspección. Estos errores pueden consistir: a).
En clasificar como correcta una partida que es incorrecta, o como incorrecta una
partida que realmente es correcta, (atributos); b). En realizar una medición errónea de
la característica (variables).
Esta clase de riesgos está  presente tanto si el examen se realiza en forma exhaustiva
como si se realiza el muestreo estadístico.
Sin embargo, la probabilidad de que el riesgo ocurra y su importancia cuando sucede
son diferentes en cada uno e los dos tipos de examen.
En una investigación exhaustiva los riesgos son más probables, cuanto mayor es el
universo, por razones de monotonía de labor, formación de hábitos mentales en el
examinador, dificultades para su adiestramiento, etc.
 
Los errores anteriormente expuestos son menos probables cuando el examen se hace
por muestreo, ya que en número de partidas individuales es menor. Pero en caso de
ocurrir el error, éste tiene mayor importancia relativa sobre la conclusión final, que la
que tiene el examen exhaustivo.
CAPITULO IV
MÉTODOS DE MUESTREO
Las partidas integrantes de la muestra deben ser seleccionadas aleatoriamente de
manera que se pueda esperar que ésta sea representativa de la población. Esto es, que
no se debe esperar que las características de tal muestra difieran de las de la población
salvo por efecto de los riesgos de muestreo. A continuación se detallas los métodos de
muestreo más representativos, que de manera sistemática se pueden ordenar de la
siguiente forma:
1). Muestreo de criterio, subjetivo o no aleatorio
2). Muestreo aleatorio o al azar.
En muestreo aleatorio o al azar se clasifica en la siguiente forma:
a). Muestreo aleatorio simple
b). Muestreo pro fases
c). Muestreo por etapas
d). Muestreo aleatorio estratificado
e). Muestreo por conglomerados.
1). Muestreo de criterio.
Es aquel en que las partidas que se han de revisar de un universo se seleccionan con
un fundamento en el criterio del auditor. Así tenemos, que examinando las compras
de una empresa el auditor debe considerar , por ejemplo, que un determinado mes el
año es lo suficientemente representativo de dichas operaciones; por lo tanto decide
examinar las facturas de los proveedores y toda la demás documentación  que tenga
relación y los asientos contables del mismo mes. Otro ejemplo en que el auditor
puede decidir verificar la documentación originar y la contabilización de cada
vigésima factura de venta. En si el muestreo de criterio es cuando el auditor decide
previamente que elementos de acuerdo con el atributo pertenecen o no a la muestra,
v.gr. selecciona todos los préstamos mayores a $100.000.oo.
Cuando los auditores determinan muestras con base en juicio o criterio, de ordinario
lo hacen soportados en los siguientes aspectos:
 
a). La muestra o grupo de documentos seleccionados debe ser representativo del
conjunto o población de donde se extrajo. El auditor puede incluir en su proceso de
selección de la muestra situaciones conocidas que considere importante para el
resultado final, así el auditor conoce de la existencia de varis cuentas importantes en
un grupo de cuentas por cobrar, motivo de confirmación, estas cuentas importantes
las incluirá dentro de la muestra de confirmación.
b). Debe tener presente el auditor que el tamaño de la muestra varía en proporción
inversa respecto de la calidad o eficiencia del sistema de control interno. De esta
manera, la muestra que se requiera en un sistema contable donde el control interno
sea deficiente será mayor que la muestra que se seleccione para un sistema donde
impere un fuerte control interno.
c). El examen de documentos que hagan parte integrante de la muestra debe ser
exhaustivo, con el objeto de aumentar la probabilidad de que a partir de la muestra
seleccionada pueda hacerse una predicción adecuada respecto al universo.
d). El muestre implica riesgos. Por lo tanto, sin interesar como se escoja o seleccione
la muestra, siempre hay la probabilidad de que el examen de la evidencia obtenida de
la muestra, lleve a una conclusión inadecuada. La muestra, entonces, variará en
tamaño en relación con el grado de riesgo supuesto.
e). El auditor debe ser consciente de que no es el objetivo fundamental de la muestra
servir para la detención de fraudes. Las muestras se seleccionan bajo la concepción
fundamental de que permitan examinar suficientes evidencias para expresar una
opinión respecto de lo razonable de los estados financieros.
2. Muestreo aleatorio o al azar.
Este muestreo se distingue del juicio o criterio, en que cada unidad de la población
tiene la misma oportunidad de  ser seleccionada durante el proceso de obtención de
cada muestra. Cuando se escoge una muestra al azar no debe existir ninguna
preferencia que  tienda a incluir o excluir un elemento del universo. Los métodos del
muestreo estadístico se pueden utilizar para hacer predicciones acerca de las
características, si se desea examinar en una población por medio de muestras,
solamente ésta es de carácter  aleatorio.
El aspecto importante a tener en cuenta en el muestreo al azar o aleatorio es que cada
vez que se extrae una unidad de la población, las de, las demás unidades tienen igual
oportunidad de ser seleccionadas. En este proceso, para garantizar que en la elección
no interviene ninguna tendencia personal, el procedimiento usual es emplear unos
cuadros  o tablas de números al azar. En los métodos tradicionales o manuales para
aplicar números al azar puede ser útil arreglar los números en orden secuencial ó
numérico.
 
Gran cantidad de los datos contables son útiles para fines de muestreo al azar, desde
luego, tal muestra será buena si los datos son propicios para una selección de esta
naturaleza. Este método podrá utilizarse, entre otros, cuando se desee verificar
inventarios en cuanto a su recuento físico, su valuación o bien para examinar cheques
pagados, facturas de ventas, etc.
Las muestras al azar podrán obtenerse con base en planes de una, dos o más muestras,
como también en muestras de carácter múltiple o de estratificación.
a.
El muestreo aleatorio simple es aquel en el cual todos los
elementos que conforman la población tienen la misma posibilidad
de ser seleccionados.
b.
En el plan de dos muestras se extrae para la revisión una muestra
de otra más grande, en caso de que los resultados sean
satisfactorios no habrá necesidad de extraer el resto, pero si ocurre
lo contrario, deberá examinarse el total de la muestra. A este
método se le denomina bifásico, ya que la muestra final requiere de
dos fases. Si se hiciere en más de dos fases, se llamará polifásico.
c.
Una muestra polietápica es una ampliación del plan de dos etapas o
bietápico; en este caso se toma por ejemplo una muestra de
sucursales bancarias y luego de las sucursales seleccionadas se
extrae una muestra de cuentas.
d.
Una  muestra al azar estratificada es aquella seleccionada sobre la
base de dividir el universo en subconjuntos. Para cada subgrupo se
escoge una sola muestra al azar y se somete al análisis. Los
resultados de la revisión de todas las sub-muestras se combinan,
concluyendo respecto al comportamiento de la característica del
universo. El muestreo al azar estratificado es aplicable en la
revisión de cualquier tipo de partidas cuando éstas pueden sub-
clasificarse, de acuerdo con el valor, por productos, por tipo de
clientes, etc. Por ejemplo el muestreo al azar estratificado podrá
emplearse en la confirmación de créditos en la forma como indica
el siguiente cuadro:
Vr. De los créditos   Vr. Solic.   Vr. Cantidad  Vr.
(amplitud de clase)    Total  de confirm.  Relat.  Confirmada  relat.
$ $  %   %
0.01      99.99
100.00              999.99
1.000.00            9.999.99
10.000.00
100.000.00
 
Figura No. 1.
El muestreo estratificado requiere que la población o universo sea dividido en grupo
homogéneos que se denominan estratos, donde cada elemento tiene una característica
tal que no le permite pertenecer a otras clases. Así, a manera de ejemplo, se puede
estratificar de la siguiente forma: Estrato No. 1., todos los créditos de libranza de
valores superiores a $100.000.oo, constituido por el 15% del total de los créditos.
Estrato No. 2, créditos de libranza entre $50.000.oo y $100.000.oo correspondientes al
25% y el Estrato No. 3, todos los demás créditos inferiores a $50.000.oo, constituidos
por un 60% de los créditos restantes.
La ilustración anterior, constituye la estratificación de una población no solamente
respecto a los montos, sino también en cuanto al tipo de transacción. Además de
estratificar sobre estas bases, el auditor puede hacerlo en razón a la frecuencia e la
operación. Por ejemplo, en una prueba de control interno de la población se pueden
estratificar los casos de alto volumen, cuando se presume que es más probable de
infringir allí los sistemas de control.
e.
Por conglomerados: Este método consiste en tomar un conjunto de
partidas y sub-clasificarlas convenientemente para ser analizadas
en cada uno de estos grupos o subdivisiones. Por ejemplo, las
cuentas por cobrar de una empresa están guardadas en 50 archivos,
conteniendo cada uno 10.000 tarjetas. De ésta manera cada archivo
se considera como un grupo. Con este método el auditor puede
seleccionar sobre bases al azar unos cuantos archivos para la
realización de su trabajo.
Muestreo al azar con o sin reemplazo.
En el muestreo al azar la selección de las unidades se puede efectuar con o sin
reemplazo. En tal situación se tiene que si el auditor desea examinar 15.000
préstamos o créditos y obtiene un préstamo por método de muestreo al azar, la
posibilidad de cualquier préstamo seleccionado es igual a una oportunidad entre
15.000. SI ese préstamo se examina y se separa del grupo, la probabilidad de que se
seleccione en la siguiente extracción al azar alguno de los préstamos restantes es de
una en 14.999 y así sucesivamente. Este procedimiento es el típico de un muestreo al
azar sin reemplazo. Cuando la unidad seleccionada se devuelve a la población de
donde se extrajo de manera que pueda ser escogida otra vez, la probabilidad de
seleccionar alguno de los préstamos que conforman la población será siempre 15.000.
Este segundo procedimiento de muestreo al azar se denomina muestreo al azar con
reemplazo. La casi totalidad de los procedimientos de muestreo que se utilizan en
auditoria y contabilidad emplean el muestreo aleatorio sin reemplazo. Si el tamaño de
la muestra es relativamente pequeño comparado con el tamaño de la población, lo que
por lo general sucede con las tareas de auditoria y de contabilidad, la diferencia  entre
los métodos con o sin reemplazo no es importante. Pero cuando el tamaño de la
 
muestra supera, por ejemplo, el 10% de la población se deberá tener cuidado con la
selección de los elementos, puesto que la mayoría de las tablas de números al azar
están calculados sobre la base de que se utilizarán en el muestreo al azar con
reemplazo, y es fácil que un elemento se seleccione más de una vez.
CARACTERÍSTICA DE LA MUESTRA
Para el uso de cualquier método, toda muestra debe ser adecuada, representativa y
reflejar estabilidad.
Una muestra adecuada es aquella que contiene el número suficiente de partidas que
conduzcan a los mismos resultados que se obtendrían si otra o varias muestras del
mismo tamaño se seleccionaran del mismo universo o población.
Una muestra representativa tiene características similares a las poseídas por el resto
de elementos del universo. De acuerdo con la teoría de probabilidades, una muestra
seleccionada deberá ser lo suficientemente representativa del universo.
Una muestra revelará estabilidad cuando los resultados de su estudio son los mismos,
independientemente del aumento de tamaño de la misma-
En la determinación del tamaño de una muestra se deben tener presente tres
situaciones: a). Se deberá establecer la proporción de elementos o unidades que
presentan la característica investigada; b). Se debe conocer la precisión deseada en la
estimación del porcentaje de error en el proceso de muestreo; y c). El riesgo de llegar
a una conclusión equivocada como consecuencia e los resultados de la muestra.
MUESTREO ESTADÍSTICO
(NIVEL INTERNACIONAL).
 
CAPÍTULO V
MEDICIÓN ESTADÍSTICA
Existen varios procedimientos matemáticos para desarrollar las técnicas del muestreo
estadístico, pero en esta oportunidad los métodos serán aquellos que se acomoden a
una distribución normal de errores. Este se refiere a una distribución que adopta la
forma de una curva simétrica (campana de Gauss), la cual es completamente definida
por su desviación media (promedio aritmético) y la desviación estándar o típica
(monto promedio en que se desvían todos los valores observados respecto del valor
de la media aritmética).
La proporción de la población representada por cualquier curva normal es distribuida
alrededor del valor medio o central respecto a la desviación estándar. De esta manera
se tiene que aproximadamente el 68.3% de una población se encuentra situado entre
más o menos una desviación estándar de la media (x
±
o); el 95.5% de la población se
halla ubicado entre más o menos dos desviaciones estándar de la media (x
±
2 o); y el
99.7% de la población está situado entre más o menos tres desviaciones estándar de la
media aritmética (x
±
3 o).
Procedimiento para la obtención de muestras derivadas del empleo de la curva
normal.
Para entrar a estimar una característica (variable o atributo de la población) como el
total de pesos ($) o la proporción de partidas defectuosas, debe calcularse el tamaño
de la muestra requerido de acuerdo con las especificaciones que tenga el auditor sobre
precisión y confianza, usándola relación de la desviación estándar de la población real
a la desviación estándar dela población de muestreo. Aquí se hace referencia a dos
distribuciones diferentes, representada cada una de ellas por una curva normal: la de
la población real y la que se obtiene  mediante estimaciones de muestras de dicha
población. Esta última constituye una distribución por el muestreo y los valores
obtenidos de ella son muestras estadísticas. Las desviaciones estándares de la media
aritmética se relacionan matemáticamente, como se muestra enseguida en el caso de
una población infinita (cuando N es determinable):
 
(1)
s  = s,n
Cuando BBB es la desviación estándar de la distribución por muestreo de
estimaciones de la media. P es la desviación estándar de la población real que se
muestra, y “n” es el tamaño de las muestras. Para una población finita se añade el
factor de corrección finito, lo que da la siguiente relación
(2)
s           ¡Error!¡Error!
Donde N es el número de partidas de población. Por ejemplo, si la población consta e
4.400 partidas y tiene una desviación estándar P de 40, y se toman muestras de 158, la
desviación estándar de la distribución por muestreo será:
v
s
N N-n
n-1
-n
n-1
La estimación de la cantidad agregada o total (por ejemplo, en pesos) de una
población es sencillamente Nv, y su distribución por muestreo tiene una desviación
estándar que es simplemente N veces a desviación estándar de la distribución por
muestreo de la media de la muestra, o
v
(3)
En el ejemplo de una población de 4.400 partidas detallado anteriormente, la
desviación estándar de estimaciones de muestras del conjunto de la población será:
s     =  4.400 x 3.1 =  13.640
N
Para especificar un tamaño de una muestra para una estimación del conjunto de una
población, debe despejarse “n” en la fórmula matemática anterior. Esto da la
siguiente ecuación.
 
(4)
Al ignorarse el factor de corrección finito, esto se convierte en la siguiente ecuación:
(5)
Si a los dos ejercicios anteriores (2) y (3), les aplicamos un nivel de confianza del
95% (Z =1.96) se obtendrá el “error de muestreo” (d).
Comprenderá el lector que las fórmulas matemáticas usadas para determinar el
tamaño de la muestra contienen la desviación estándar de la población (ya definida
anteriormente) desconocida objeto de muestreo. Por tal razón, se le debe estimar
mediante una investigación prelimitar, pro-test o encuesta piloto, para efectuar estos
cálculos de nuevo se recalca que el lector debe estar completamente familiarizado con
los procedimientos matemáticos para calcular la desviación estándar, la media
aritmética y lo tocante a la determinación y entendimiento de lo que es e implica la
curva normal de distribución.
El autor puede estimar el valor de P (desviación estándar) de varias maneras, entre
ellas las siguientes:
a.
Empleando un valor basado en la experiencia con poblaciones similares
examinadas en el pasado;
b.
Usando un valor obtenido de una muestra preliminar de la población real;
c.
Empleando un valor basado en una estimación conservadora.
Los otros elementos de la fórmula (4) o (5) se determinan fácilmente, (N), puede
contarse) o son especificados por el auditor. El auditor especifica el error de
muestreo, simbolizado por d y el grado de confianza (Z) que se desee. Para tal
supuesto, que el auditor desea estimar el importe total de un inventario de 5.500
partidas de mercancías, que se estima tienen un costo de $2.200.000.oo cuyo
promedio por partida es de $400.oo. Aspira estar dentro de
±
$55.000.oo del costo
total verdadero, es decir, que para el promedio µ y una confianza del 95.5% en la
estimación (Z= 2.00). Esto equivale a que $55.000.oo deben cubrir el intervalo para el
total a uno y otro lado de la media a la distancia de 2&. La experiencia sugiere que &
para el promedio por partida de la población es $110.oo. Empleando estos valores en
la fórmula matemática (4) obtenemos el siguiente resultado.
 
Se toma luego una muestra de 445 y se estima el valor total del costo medio de las
partidas de la muestra multiplicado por 5.500 que es el número de partidas de
inventario. Por ejemplo, si el costo medio de las partidas de la muestras es de
$275.oo, la estimación del costo de la población total es de $275.oo X 5.500, lo que
da como resultado $1.512.500.oo y tenemos confianza del 95% de que el costo rel
está situado dentro de
±
$55.000.oo de esta cifra, es decir, entre $1.457.500.oo y
$1.567.000.oo
Evaluación de la precisión de la estimación de la muestra
Como ya se refirió anteriormente, una vez tomada la muestra es posible comprobar la
precisión alcanzada con información de la población real. Esto permite estimar mejor
la desviación estándar de la población.
La estimación se obtiene al emplear la siguiente ecuación:
(6)
Notación:
xi=  Partidas individuales de la muestra
x =  Valor medio de las partidas de la muestra
n = Tamaño de la muestra
N= Tamaño de la población
Y= Signo de sumatoria
Debe reconocer el lector la similitud existente de esta fórmula con la empleada para
el cálculo de una desviación estándar simple &, añadido el factor de corrección finito
cuando se conoce el tamaño de la población. Obteniéndose “S”, se puede calcular la
desviación estándar de la correspondiente distribución de la muestra:
(7)
De manera análoga, la desviación estándar de la estimación del total de la
característica en la poblaciones obtiene:
(8)
Para  el supuesto que una muestra de 445 dio una desviación estándar (s) de $999.oo.
Se tiene entonces:
 
Como se expresó en la parte anterior, el objetivo del procedimiento fue estimar el
costo del inventario dentro de
±
$55.000.oo con un nivel de confianza del 95%. Una
desviación estándar de $24.960.oo en la estimación significa que se puede creer que
sobre una base del 95.5% la estimación está dentro de 2x$24.960.oo, o sea
$49.920.oo del costo total real. Incidentemente, se debe tener en cuenta que si la
media de la muestra fue $275.oo, la estimación del costo total fue de $1.512.500.oo.
Por lo general, para lograr esta estimación se utilizan dos sistemas: a). El tradicional,
llamado “estimación por juicio”, en que la apreciación del significado que los
resultados del muestreo tienen respecto al universo, se hace mediante juicio de una
persona encargada de dicha apreciación, y b) El llamado “muestreo estadístico” en
que dicho valoración se hace, principalmente, mediante las técnicas del cálculo de
probabilidades y de la deducción estadística.
Estimación de atributos
Esta clase de muestreo pretende medir la proporción real de población con una
característica cuantitativa o atributo dado. Así mismo permite al auditor determinar al
estimador dentro de límites concierta precisión o confianza; la frecuencia con que se
presenta está en la población o universo, esto es, proporciona una descripción del
campo en términos de la tasa o porcentaje de ocurrencia de las particularidades en las
que el auditor está interesado.
La estimación de atributos se puede emplear en dos maneras:
Primero, para estimar el porcentaje, por ejemplo, de documentos incorrectamente
codificados que hay en la población. Segundo, se puede utilizar previamente el
muestreo de estimación de variables para determinar el valor de un aspecto dado en la
población, v.gr. el valor de las deudas con 10 meses de atraso o vencimiento.
Este procedimiento permite fijar las tasas de error en las  en los exámenes de las
cuentas. Por ejemplo, puede utilizarse para establecer las frecuencias relativas o
porcentuales con que las facturas de una empresa están adecuadamente soportadas,
los cheque no son preparados de conformidad con la reglamentación existente, o los
precios de inventarios están correctamente calculados.
La estimación de atributos es llevada a cabo sobre bases unitarias, produciendo
resultados en términos de porcentaje como por ejemplo de excepciones o  cantidad de
documentos examinados. Su aplicación no da lugar a una información en unidades de
la variable por ejemplo en pesos; sin embargo, empleando la técnica llamada
“muestre de estimación por variables”, los resultados obtenidos por el muestreo de
atributos pueden convertirse en la variable.
En aspectos de auditoria y contabilidad tiene diversidad de aplicaciones,
especialmente en los siguientes casos: porcentaje de vencimientos, o atrasos de
 
deudores; clasificación en grupos de transferencias e inventarios; estimación de
porcentaje de órdenes atrasadas o vencidas; estimación del error en un campo;
estimación del aprovechamiento de los recursos  por departamentos o centros de
costos.
Este  método de estimación de atributos es beneficioso cuando la población es
representativa, esto es, la base de la proporción es adecuadamente grande, v, gr.,
mayor de 10.000 unidades, relativamente homogénea y que no se requiera de un
resultado estrictamente preciso.
Así, en una situación donde se tiene un número de clientes de 15.000, y una
proporción estimada de deudas con atraso o vencidas del 15%, se decidió comprobar
esta estimación utilizando un nivel de confianza del 95.5% y un límite de precisión de
±
5%. Se encontró que el tamaño de la muestra debía ser 202 y la proporción que se
obtuvo fue del 37%
±
5%. Esta estimación aproximada fue suficiente para anular la
estimación inicial.
FALTAN PAGINAS 42 Y 43 PASA A LA 44
Muestreo que hacen innecesario conformar los tamaños de la muestra en la mayoría
de los casos.
De esta manera, se tiene que el muestreo de descubrimiento es una ayuda para el
auditor cuando está interesado en encontrar cuando menos un ejemplo de atributo
particular que tenga una especial importancia, v.gr., en el caso en que el auditor desea
un comprobante archivado entre los comprobantes pagados, que en la realidad no
haya sido pagado. Puede diseñar entonces un plan para detectar tal ejemplo, por la
selección al azar de los comprobantes en el archivo. Los procedimientos y cálculos de
la evaluación del descubrimiento de atributos le permiten expresar, para un tamaño de
muestra dado y para la de un volumen de población o universo dado, la probabilidad
de encontrar cuando menos uno de tales comprobantes, siempre y cuando el error
ocurra a una tasa crítica especificada. Por ejemplo, si de un universo de 5.000
comprobantes pagados se selecciona al azar una muestra de 1.000 comprobantes, el
auditor tiene un 97% de probabilidad de encontrar un ejemplo si hubiera 15 de tales
errores ( una tasa crítica del 3%). El objetivo del muestreo para descubrir por lo
general requiere tomar muestras más grandes que en los enfoques de atributos de
aceptación y normalmente no se emplea a menos que el supuesto error sea de tal
importancia que deba encontrarse un ejemplo, aunque sea oneroso.
Estimación de variable.
Este procedimiento permite determinar el valor estimado en valor o cantidad. Debido
a que los resultados de este método son fáciles de comprender, el auditor se ve
 
frecuentemente atraído por este sistema. Sin embargo, el cálculo en cierta forma
requiere, en algunos casos, de la asistencia de un experto en estadística.
El muestreo de atributos permite la estimación de proporciones; el muestreo de
variables estima valores. Esta última técnica, es, sin duda, una de las más útiles para
el auditor. No obstante, las dos técnicas se combinan con frecuencia como sucede
cuando el auditor debe estimar primero la proporción de elementos en una población
con una característica dada, por ejemplo, una deuda con ocho meses de vencimiento,
antes de medir el valor total de esta proporción. Cuando se emplea la estimación de
variables, el auditor debe estimar la desviación estándar de la población, medida que
no requiere de cálculo para los atributos.
Se aplica de común el muestreo de estimación de variables, para la estimación del
valor de inventarios. Por ejemplo, que un inventario consta de 12.000 lotes y que se
verifican 1.000 por mes en un sistema rotativo; si el valor promedio de un lotes es de
100 pesos con una desviación estándar de 20 pesos y el error de la muestra es de 2
pesos, una muestra estadística de 370 será suficiente para estimar el valor de
$1.200.000.oo pesos con un 95.5% (Z=2) de nivel de confianza.
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FORMULA
El auditor puede continuar utilizando alternadamente la verificación de 1.000
unidades en un ciclo rotativo y estimar el valor total del inventario a ± 24.000 pesos
en 1.200.000 pesos con un 95.5% (Z=2) de nivel de confianza.
Formulas
El muestreo de estimación de variables puede emplearse también en el cálculo de
diferencias en controles de almacén y la toma física de existencias. Como ya se
mencionó, este método es utilizable en la evaluación de deudores y en especial en las
deudas incobrables. Para tal caso pueden enviarse circulares a una selección aleatoria
de deudores y los valores resultantes se extrapolan para  obtener un total estimado,
que se compre con el total seleccionado. Una situación que es menester tener presente
es que son muy recudidos, en la práctica, los clientes que confirman sus obligaciones
o deudas. En tal caso el auditor puede proceder a aumentar el tamaño de la muestra.
Otra aplicación útil de la estimación de variables es en la clasificación por
vencimiento de los deudores.
También se puede utilizar el muestreo de estimación de variables para evaluar el error
o  desperdicio. En el caso del error, deberá emplearse la estimación de atributos para
calcular la proporción de la población que se encuentra bajo error. Se deberá emplear
la estimación de variables para calcular el valor total del error dentro de un límite de
 
precisión dado con un determinado nivel de confianza. Por ejemplo, un auditor
interno está verificando los precios registrados de un gran número de notas de ventas
de monto bajo. Encuentra que el porcentaje de error es igual al 5% con un límite de
precisión de ± 2%. Después  estima el valor medio del error para más y menos,
multiplica estos valores por su estimación del número + y – las unidades erróneas y
une los resultados para llegar a una estimación  del valor total del error. Así, en tanto
la estimación del muestreo de estimación de variables se calcula en un 95% de nivel
de confianza, la estimación final es solo de un 90% de nivel de confianza. Igualmente
se puede utilizar la estimación de variables para calcular la proporción del ingreso
directo o del costo que se debe asignar a los centros o departamentos de costos. Se
puede aplicar también a la asignación de los ingresos directos; el costoso
procedimiento de preparación de una asignación detallada de costos del uso de algún
recurso entre costos tope puede evitarse tomando una pequeña muestra de las notas de
requisición. Una aplicación práctica en este sentido sería la asignación de costos de
transporte entre departamentos cuando los vehículos realizan varios viajes cortos.
Como ilustración de este método de muestreo se puede tener que el auditor desea
estimar el importe total del inventario obsoleto. Como en el caso del muestreo de
estimación de atributos, se deben determinar la precisión y el nivel de confianza. Sin
embargo, la exactitud es más bien expresada en pesos ($) en tasa de error. Por
ejemplo, se pueden analizar los inventarios en la siguiente forma:
Cantidad de tarjetas
de inventario
perpetuo
6.000
60
Valor promedio de las
tarjetas
6060
$6.oo a      $3.000.
Inventario
Superior a $3.000.
Inventario Total
$250.000.
200.000.
 
$450.000.
Del cuadro anterior se despende lo siguiente:
a.
Las partidas que tienen los valores más grandes en pesos están concentrados
en 60 tarjetas de inventarios, y el auditor decide examinar este estrato en el
100%.
b.
En vista de que existen 6.000 tarjetas para el resto del inventario, opta por
emplear muestreo de estimación para los valores obsoletos en las 6.000
tarjetas.
c.
Resuelve aplicar el 95% de nivel de confianza y extrae una muestra de 300
tarjetas por medio de una tabla de números al azar.
d.
Después de examinar cada una de las tarjetas incluidas en la muestra,
encuentra un valor total anticuado de $70.oo en las 300 tarjetas, osea, un
promedio de $2.60 por tarjeta.
e.
Aplicar el promedio al estrato completo de 6.000 tarjetas, obtiene un
inventario en desuso de $15.600.oo.
Formula
f.
Posteriormente calcula su precisión de muestra con el empleo de tablas
matemáticas, encontrando que es ±2.500.oo el 95% del nivel de confianza.
Formula
g.
Puede llegar a la conclusión de que si continua extrayendo muestras de la
misma amplitud 95 de cada 100 veces el valor real del inventario obsoleto
(para las 6.000 tarjetas), fluctuará entre $13.100.oo y $18.000.oo.
15.600 + 2.500 = 18.100
15.600 – 2.500 = 13.100
h.
El auditor entonces decidirá si puede aceptar o no este margen.
La anterior ilustración se ha simplificado bastante y se presenta en forma exclusiva
para mostrar el tipo de resultados que pueden esperarse de la utilización del muestreo
para la variable. En el empleo de este método, el auditor normalmente especificará la
 
precisión deseada antes y después de extraer la muestra preliminar. Su determinación
antes que el auditor obtenga la muestra es un camino complicado que requiere la
apreciación de cierta característica de la población en términos monetarios.
Siempre que el auditor espera aplicar el muestreo de “estimación por variables”,
deberá conocer el orden en que se selecciona las partidas. Por ejemplo, si escoge el
método de tabla de números al azar, el procedimiento más económico consistirá en
elegir tarjetas prenumeradas en la que indique los números al azar designados de la
tabla para facilitar la elección de partidas de muestra, puede clasificar las tarjetas en
orden de los números al azar que aparecen en las mismas, y cuando desee establecer
el orden en que fueron designados los números al azar, puede volverlos a clasificar de
acuerdo con la prenumeración de las tarjetas.
Muestreo de la unidad monetaria
Este es un método de muestreo de valores que encaja o se acomoda muy bien al
proceso específico de auditoria. El sistema fundamenta sus cálculos para establecer el
tamaño de la muestra en todas las poblaciones contenidas en la balanza de
comprobación que se examina. Por lo tanto, el tamaño de la muestra es minimizado.
Este método también se aplica para solucionar el manejo de la localización externa
que le es propia a la mayoría de poblaciones o universos.
CAPITULO VI
EVALUACIÓN DE RIESGO Y CONTROL INTERNO
PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO
En una situación en que el control comprende sub-poblaciones de una población a
excepción de una e ellas, para que la prueba de cumplimiento sea apropiada el auditor
puede optar excluir la excepción que no se identifica llegando a una conclusión válida
de cumplimiento sobre el resto de sub-poblaciones. Se define como pruebas de
cumplimiento las que tienen como propósito comprobar la efectividad de un sistema
de control. Por lo tanto, se deben efectuar pruebas para se guían generalmente  indicar
si el procedimiento de control se está ejecutando y pruebas de que la información
sujeta al sistema de control es correcta. Las pruebas de cumplimiento  se guían
generalmente por el procedimiento de control que se comprueba. Dichas pruebas
requieren: a). Pruebas de detalle (ver forma No. 5), que generalmente se refieren a la
inspección de documentos. , y b). Pruebas Que emplean  técnicas de observación e
indagación. De ordinario las pruebas más apropiadas en este proceso son la de
indagación y la observación (ver formas No. 1 y 1ª), diseñadas para obtener evidencia
que se cumple con los procedimientos establecidos.
 
En resumen, el propósito de la prueba de cumplimiento es reunir evidencia suficiente
sobre la edificada de un control interno, más no sobre la transacción en particular. La
cantidad de evidencia que se debe obtener acerca de la efectividad de los control en
los cuales se espera, aumenta a medida que se incrementa la modificación de la
oportunidad o la extensión de la comprobación sustantiva que se desea efectuar. Por
lo tanto, los tamaños de las muestras de cumplimiento estarán variando conforme a la
oportunidad propuesta y la extensión de la comprobación sustantiva correspondiente.
Compañía A.B.C. S.A.
HOJA DE TRABAJO PARA MUESTRA DE PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO,
DE INDAGACIÓN Y OBSERVACIÓN
P/T______________
Auditor___________
Fecha____________
1.
PROPOSITO DE LA PRUEBA
a.
Probar el control de procesamiento o de custodia: X
b.
Probar el control en el límite
2.
Si la prueba está dirigida  a examinar el control de procesamiento o de
custodia, describa la prueba sustantiva con que se relaciona la prueba de
cumplimiento.
OBSERVACIONES DE INVENTARIOS_____________________________
3.
DESCRIPCIÓN RESUMIDA DE LA CLASE DE CONTROL.
a.
Si se cuenta con registros de inventarios adecuados; b. Manejo de
materiales c. Informes de recepción; d. Políticas de almacenaje; e.
Embarque y facturación; f. Frecuencia en que se ejecutan las tomas
físicas; g. Protección o salvaguardia – seguridades; h. Clase de
personal que participa en las tomas físicas; i. Cortes y ajustes de
inventarios.
4.
DESCRIPCIÓN BREVE DE LA ELABORACIÓN DE LA PRUEBA.
A.
observación de la toma de inventarios, determinando las
cantidades y pruebas de recuento; b. Comprobación de
cálculos; c. Evaluación de inventarios y determinación de
costos de mercancías vendidas; d. Consideraciones de índole
diversa como: existencia de seguros de calidad de
mercancías, artículos obsoletos y de desecho, controles,
 
legitimización sobre los inventarios, investigación sobre la
bondad y cumplimiento dado a los anteriores procedimientos.
5.
CONCLUSIÓN.
a.
Prueba de los controles de procedimiento o de custodia:
Grado de confiabilidad de la prueba sustantiva:
-
Máximo_______________
-
Medio_________X______
-
Mínimo_______________
-
Ninguno_______________
b.
Oportunidad de la prueba sustantiva
-
En o próxima a la fecha de balance
-
Dentro e dos meses desde la fecha del
balance_________ X_________
-
Más de dos meses desde la fecha del
balance____________________
c.
Prueba de controles en el límite:
¿Indican los resultados de la prueba que el control en el límite  está
funcionando apropiadamente?.
(Conteste Si o No, según el caso).
Si el control en el límite no opera adecuadamente, describa la prueba
sustantiva efectuada y documentos la conclusión resultante de éste último
procesamiento.
Forma 1.
Se deben diseñar pruebas de cumplimiento para reunir evidencia suficiente
del funcionamiento efectivo de los controles internos generales y
específicos. De ordinario, las pruebas se estructuran e integran con
fundamento en la formulación de interrogantes como: ¿Se ejecutan los
procedimientos previstos?. ¿Se ejecutan adecuadamente?. ¿ Se llevan a
cabo por personas con tareas incompatibles?.
Las investigaciones a desarrollar respecto de establecer la eficiencia del
control interno, deben abarcar los asuntos más importantes que puedan
tener un efecto considerable en la apreciación global que se investiga. Para
este efecto, se puede clasificar la validez e la evidencia en: a). Evidencia
primaria, la cual se establece con resultados de las pruebas de
cumplimiento, y comprende las cuentas mismas, libros y documentos
contables y papeles de trabajo representativos de cifras , cuya síntesis o
condensación viene a reflejarse en los estados financieros; b). La
 
evidencia corroborativa, que no, es otra que la obtenida por medio de las
pruebas sustantivas.
Es de comprender que los procedimientos de auditoria, en su clasificación
y aplicación para pruebas de cumplimiento y pruebas sustantivas, no son
mutuamente excluyentes. Así, toda revisión del registro de operaciones
(procedimiento propio para pruebas sustantivas), contribuye en cierta
medida a las pruebas de cumplimiento y con frecuencia también a la
validación y análisis. Es así, que todo procedimiento de validación y
revisión analítica (procedimientos propios para pruebas sustantivas),
contribuye en algo para la comprensión y confiabilidad del sistema de
control, y cualquier procedimiento específico puede ser una prueba de
cumplimiento en una ocasión y en otra prueba de validación.
El auditor, para llevar a cabo las pruebas de cumplimiento, puede
considerar la aplicación de tres métodos: a). Una gráfica de flujo o método
gráfico, (ver forma No. 2), por medio de la cual identifica puntos críticos
de control interno; b). Mediante un cuestionario de control interno (ver
forma 3), bien preparado, el cual puede ayudar a dirigir o encaminar su
atención a los controles esperados y también a detectar los redundantes;
c). Mediante un proceso descriptivo, (ver forma No. 4), de manera
ordenada y secuencial de las diversas funciones que se ejecuten,
clasificando tales funciones por: actividad, departamentos o secciones,
funcionarios o empleados, registros de contabilidad, y demás aspectos
relacionados integrantes del sistema.
 
COMPAÑÍA A.B.C. S.A.
(EVALUACIÓN DEL CONTROL INTERNO  MÉTODO-GRÁFICO
CICLO DE ADQUISICIÓN Y PAGOS
DIAGRAMA DE PROCEDIMIENTOS PARA NOMINA POR HORAS
PERIODO TERMINADO EN
Dependencias  Sección de personal
Empleo,
cuotas  y
autorizacio
Dpto. de R.R.HH.
nes para
descuentos
Sección control de tiempo
Dpto. de Producción
Tarjeta de
Reporte de
asistencias
tiempo
Dpto. Financiero
Sección de nóminas
Contabilidad de costos
Solicitud de
Cheques de
cheque por el
nomina no
valor total de la
firmados
Registro
Registros
nomina.
de
de cargos
créditos a
a la
la
nómina.
nomina.
Sección cuentas
por pagar
Dpto. de Producción.
Contabilidad General
Devol.
Cheques
no
reclamado
Pagador
Cajero
Cheq.
Distribuye
Firmado
cheques a
depositado
los
empleados
en cta
bancaria.
 
Forma 2
SISTEMA DE EVALUACIÓN DE CONTROL INTERNO POR DESCRIPCIÓN O MEMORANDO
COMPAÍA A.B.C.  S.A.
CICLO DE ADQUISICIÓN Y PAGOS
P/T:________________
Procedimientos para evaluación del
Control interno en nóminas por horas
Auditor_____________
Fecha:______________
PREGUNTAS          SI   NO   OBSERVACIÓN.
1.
¿Están las solicitudes de empleo y los ajustes de las cuotas de pago
adecuadamente?.
2.
¿Existe una separación de las labore entre preparación de la nomina y
mantenimiento de los registros de personal?.
3.
¿Se emplean todas las tarjetas de asistencia para obtener el total de las horas
trabajadas?.
4.
¿Existe una separación entre los tomadores de tiempo y el personal encargado
de la preparación de la nomina?
5.
¿Se verifican nuevamente los cálculos de la nómina por personas diferentes a
aquellas que las prepararon?
6.
¿Son los controles de las pólizas para el pago de la nomina de los mismos que
para otras pólizas?
7.
¿Es el asiento para registrar la distribución  de los cargos de 1ª nomina
preparado por otra persona que no sea de la Sección de nomina?.
8.
¿Se le paga a todos los empleados con cheque?.
9.
¿ Si se paga en efectivo a los empleados, se obtienen recibos firmados por
estos?.
10.
¿Se aprueban las nóminas por el tesorero o por algún otro funcionario antes
del pago?.
 
11.
¿El auditor interno u otro funcionario verifica periódicamente la distribución
de los cheques de la nómina?.
12.
. ¿Se guardan los cheques no reclamados de la nómina por otras personas que
son las que prepararon la nómina?.
13.
¿Se concilian las cuentas bancarias de la nómina por personas que no sean las
que prepararon o las que distribuyeron los cheques de la misma?.
Forma 3.
 
SISTEMA DE EVALUACIÓN DE CONTROL INTERNO POR DESCRIPCIÓN O
MEMORANDO
COMPAÑ{IA A.B.C.  S.A.
CICLO DE ADQUISICIÓN Y PAGOS
Procedimiento para evaluación del control
Interno en nóminas por horas.
P/T_____________
Auditor:__________
Fecha:___________
Sistema de memorando o descriptivo:
1.
Los nuevos empleados y cambios en las cuotas de pagos son solicitados por los supervisores de las
secciones. Estas solicitudes son aprobadas por el nivel jerárquico correspondiente. La sección de
personal contrata a los nuevos empleados y de trámite a las órdenes de cambio de cuotas sobre la base
de las solicitudes aprobadas.
2.
Todos los empleados son requeridos para entrar y salir de la planta por una puerta específica y de marcar
la tarjeta de asistencia. Se pasan diariamente los reportes de tiempo indicando las órdenes o labores
desarrolladas durante las horas de trabajo o los tomadores de tiempo del departamento de producción.
3.
Los tomadores de tiempo concilian diariamente los reportes de tiempo con las tarjetas de asistencia de
los empleados. Las tarjetas de asistencia se pasan a la sección de nóminas y listas de raya del
departamento financiero. Después de ampliar las cuotas de pago se pasa un resumen de las horas de la
mano de obra y el costo de las órdenes de  trabajo a la sección de contabilidad de costos del
departamento financiero.
4.
la sección de Contabilidad de Costos, pasa los costos a las hojas de costos por órdenes de trabajo y
prepara el asiento de los campos de la nómina el cual se pasa a la sección de contabilidad general.
5.
Mediante el empleo de las cuotas de pago y deducciones autorizadas en la nómina y listas de raya
proporcionadas por la sección de personal y el tiempo suministrado por los tomadores de tiempo a la
sección de nóminas y lista de raya, prepara la nómina por horas, por el periodo correspondiente.
6.
La sección de contabilidad general, registra el asiento de la nómina en el mayor general de los datos
recibidos de la sección de nóminas y de la sección de contabilidad de costos.
7.
En el departamento de tesorería se firma el cheque por el reembolso y se deposita en la cuenta bancaria
para nóminas y lista de rayas, se firman y comparan los cheques individuales de las nóminas y listas de
 
raya con el registro de nómina. Se estampa en el registro el sello de “pagado” y se devuelve a la sección
de nóminas. Luego los cheques no reclamados por los empleados, son regresados a la sección de
nóminas para su custodia, posterior entrega o cualesquiera otra decisión que se requiera tomar.
FORMA 4.
Las funciones específicas de control se pueden probar: a). Mediante la repetición de
la operación, para establecer qué se ejecutó o realizó en forma correcta (repetición de
operaciones), y b). Observando cómo se ejecuta y desarrolla la operación.
En un sistema de control interno, resaltan o predominan una serie de operaciones o
aspectos que se pueden denominar en cierta forma como básicos  e inherentes al
sistema. Estas operaciones suelen clasificarse como: Autorización, Comparación,
Comprobación o chequeo de validez (verificación); Numeración consecutiva o
secuencia numérica; Totales de control; Asuntos y documentos pendientes: Listas de
vencimiento o para recordar; Doble chequeo y pre-auditoria. Esta enunciación de las
operaciones básicas de un sistema e control interno no debe tomarse como taxativa
sino a manera enunciativa.
Operaciones básicas de un sistema de control interno.
Los procedimientos aplicables para pruebas de cumplimiento a las anteriores
operaciones relativamente básicas a un sistema de control interno, se pueden definir
de la siguiente manera:
Autorización.
Se desarrolla examinando las operaciones para establecer si se ajustan
a las políticas de la empresa o entidad, y que haya evidencia de la debida
autorización. Esta función comprende estudio de niveles jerárquicos, manuales de
funciones, atribuciones, accesos permitidos, etc.
Comparación.
Se realiza mediante un examen conjunto de operaciones finiquitadas o
terminadas para establecer que los documentos comprobatorios de cada proceso,
etapa o paso, sean concordantes o que las conciliaciones necesarias  se estén
efectuando y que se  cuenta con la evidencia de que se llevaron a cabo las
comparaciones requeridas como parte de las operaciones rutinarias de control, tales
como recuento o arqueo de valores, etc.
Comprobación o chequeo de validez (verificación
. Se desarrolla esta operación
repitiendo la ejecución de la operación de control. Por ejemplo, examinando firmas o
rúbricas, endosos, comparando facturas de compras contra documentos
comprobatorios, verificando codificaciones de cuentas, recalculando dígitos de
chequeo, comparando datos con patrones predeterminados o listas de normas fijadas,
 
estableciendo la compatibilidad de las operaciones con su fuente o su destino,
estableciendo la consistencia en los registros de las operaciones mediante cálculos
aritméticos.
Numeración consecutiva
. Se lleva a cabo examinando expedientes de documentos
terminados para establecer que todos los números o series están completos y que se
cuenta con la suficiente evidencia de que regularmente se verifica la función.
Totales de control.
Se realiza mediante el seguimiento de la ejecución de la
operación de sumar un expediente y comparar un total con otro (conciliado) u
observando la evidencia de que  tal comparación ya se ha ejecutado.
Asuntos y documentos pendientes.
Se lleva a cabo examinando muestras de
transacciones determinadas y siguiendo la ejecución de la operación, de comparar y
cotejar documentos que es la base para removerlos o no del archivo de documentos
pendientes. La prueba de un archivo de documentos pendientes, normalmente
comprende la observación de los documentos aún pendientes, como también el
seguimiento o repetición de las operaciones finalizadas. Son ejemplos resaltantes de
este paso, los expedientes de órdenes de recepción, facturas de proveedores, órdenes
de ventas, en general cualquier transacción contable puede originar documentos que
pueden fluir por un archivo de pendientes. Estos archivos o expedientes de asuntos
pendientes requieren para un buen funcionamiento, ser revisados periódicamente para
los efectos adecuados pertinentes.
Listas de vencimiento
. Se ejecuta mediante la verificación de la vigencia de
documentos, expiración de contrato, acuerdos, compromisos y en general
seguimiento de las operaciones o actividades controlables en relación con el tiempo.
Doble chequeo
. Se efectúa verificando muestras de las partidas que vienen de otros
documentos, multiplicaciones, sumas, etc, para comprobar de esta manera que el
doble chequeo que se efectuó anteriormente fue eficiente. Se debe conocer cómo y
quines efectúan las operaciones de chequeo. En sí el doble chequeo es repetir la
actividad que se pretende controlar. Se tiene que todos los pasos o rutinas de un
negocio puede volverse a chequear (doble chequeo), v.gr. los datos originales, los
datos transcritos de un documento a otro o de un registro a otro, los recuentos físicos,
los cálculos, etc.
Pre-auditoria. Se desarrolla repitiendo la ejecución de la revisión previa de
operaciones y observando la evidencia de su ejecución inicial. El examen de las
operaciones en detalle, antes de que sean concluidas, es la forma más efectiva de
revisar una operación en cuanto a su proceso de autorización y recorrido completo,
además de errores que se puedan involucrar. Sin embargo, este aspecto de control en
cierta medida se ha merado o dejado de emplear dando paso a controles tales como:
separación de labores, acceso controlado y supervisión.
 
Como ya se ha expuesto, el propósito de las pruebas de cumplimiento es reunir
evidencia suficiente par determinar si un sistema de control interno funciona
efectivamente y logra sus objetivos. Ha constituido motivo de debate o controversia
lo relacionado con la conformación del tamaño o volumen de la muestra para pruebas
de cumplimiento. Auditores conceptúan que se deberían realizar suficientes pruebas
para llegar a predicciones válidas, de conformidad con los métodos estadísticos. Otros
opinan que es mejor extrapolar los resultados de una prueba a un periodo significativo
antes o después de la fecha de la prueba. Pero sí es corroborativo que esta clase de
pruebas (de cumplimiento) tienen mucho de subjetivas y por lo tanto para su
ejecución se acomodan bastante a los métodos de muestreo estadístico aleatorios de
atributos que se describen más adelante, en razón a que esta clase de pruebas
determinan más que todo los atributos de las operaciones. Por ejemplo, al examinar
una orden de pago, se comprueba nivel competente de autorización, secuencia
numérica, cantidad y clase de firmas autorizadas, etc., aspectos estos que constituyen
atributos que debe reunir la operación de pago.
Esta clase de comprobaciones son necesarias para establecer el grado de confianza en
los procedimientos y así determinar la naturaleza, oportunidad o extensión de las
“pruebas sustantivas”, en áreas de cierta importancia en cuanto concierte a la clase de
transacciones o saldos.
Las pruebas de cumplimiento deben limitarse al mínimo indispensable para conocer
los procedimientos utilizados en cada una de las áreas y poder obtener una conclusión
sobre su razonabilidad y confianza. Debe tenerse en cuenta que en muchos casos
examinando cuidadosamente, por ejemplo, tres transacciones, se puede llegar a la
misma deducción, que haciéndolo con treinta o más operaciones. Esta  clase de
verificación puede incluir algunas pruebas de recorrido, las cuales permiten al auditor
apreciar las actividades del cliente y enterarse en forma apropiada de la vigencia de
los controles y procedimientos adoptados.
Las pruebas de cumplimiento estás estrechamente relacionadas con las pruebas
“sustantivas” (ver formas no. 1 al 1 A) . En la práctica, los procedimientos de
auditoria con frecuencia suministran evidencia del cumplimiento del control contable,
así como la certeza requerida para propósitos sustantivos. El control contable necesita
no solamente de la realización de ciertos procedimientos sino que  éstpos se lleven a
cabo apropiada e independientemente. Las pruebas de cumplimiento, por
consiguiente, resuelven aspectos tales como:  comprobar si se llevan a cabo los
procedimientos necesarios, la forma o manera como se desarrollan y por quién están
siendo ejecutados.
 
CEDULA DE AUDITORIA CON PRUEBAS DE DOBLE PROPÓSITO
Compañía A.B.C.
Prueba de desembolsos
Auditoria a:
Campo a examinar
Comprobantes emitidos durante el primer
semestre de 19 con valores superiores a
P/T
$50.000
AUDITOR
Base de selección:
FECHA
a.
Estratificar en 5 grupos los comprobantes
Comprobantes seleccionados para verificar:
clasificados por categorías, asi:
De $50.001 a  $100.000
No. Del
No.
Banco
Cuentas
Valores
De $100.001 a  $300.000
comprobante.
Del
girado
afectadas
De $300.001 a  $600.000
cheque
De $600.001 a  $900.000
10155
82475
Bogota
cta x p
50.250
De 900.001 en  adelante
1158
82488
Popular
Proveedores
100.120
b.
De cada grupo seleccionar aleatoriamente 3
10250
82570
Cafetero
Acumul.
250.130
componentes.
11266
82586
Bogota
Gastos g.
465.000
12272
82592
Ganadero
Sueldos
910.000
PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO
13275
82595
Popular
Proveedores
925.615
13290
82610
Bogota
Cta x p
100.000
1.
Se examinaron los cheques y
13405
85725
Ganadero
Prestaciones
285.610
documentos soporte correspondientes, investigando acerca
14503
87503
Popular
Oblig.Banc
352.000
de su adecuada autorización y sujeción o formalidades
14602
87602
Popular
Proveedores
475.000
prescritas, encontrándose de conformidad.
14608
87608
Bogota
Gastos g
60.150
14703
88703
Bogota
Tas x p
1.050.000
2.
Se verificó la secuencia numérica de
15188
99008
Popular
Proveedores
610.000
los comprobantes emitidos en el primer semestre de 19 del
16752
45152
Cafetero
Oblig.Banc.
660.000
No. 9800 al 17000 (último del semestre) encontrándose
16756
45156
Popular
Proveedores
635.615
utilización adecuada y correcta.
PRUEBAS SUSTANTIVAS.
3.
Las normas de la empresa clasifican
como de mayor valor los cheques superiores a $500.000 y
1.
Valoración, rastreo y recálculo.
en concordancia deben llevar impreso sello de cruce. Se
a.
Revisión de facturas de proveedores
determinó que los instrumentos cumplen con este requisito
y demás pagos para establecer la concordancia de su
y son correctos sus endosos.
importancia con el del respectivo cheque,
beneficiario e informe de recepción de las
mercancías.
b.
Seguimiento en el diario de egreso
de caja y asientos en las cuentas de aja en el libro
mayor (flujo de transacciones).
c.
Totalización de valores de los comprobantes de
las columnas correspondientes del libro diario y el
mayor.
En los anteriores tres pasos, el resultado fue
satisfactorio.
2. Cheques anulados. Efectuada la verificación se
estableció que los cheques No. 82488 y 32620 se
extraviaron en poder de los respectivos
 
beneficiarios, determinándose que su proceso de
restitución es conforme (prueba sustantiva y de
cumplimiento  a la vez).
La aplicación de las pruebas de cumplimiento, se puede hacer sobre fundamentos
subjetivos o estadísticos. El muestreo estadístico constituye un medio práctico para
expresar en términos cuantitativos el juicio del auditor respecto a la razonabilidad y
para determinar la magnitud de las comprobaciones y evaluar el resultado sobre esta
base.
Sobre este capítulo de Pruebas de cumplimiento el AICPA, en su declaración SAS 39,
indicó:
MUESTREO EN PRUEBAS DE CUMPIMIENTO DE CONTROLES
INTERNOS.
Muestras de planeación.
Al efectuar la planeación de una muestra de auditoria específica para una prueba de
cumplimiento de detalle, el auditor debe considerar:
•
La relación de la muestra con el objetivo de la prueba de cumplimiento.
•
El porcentaje máximo de desviación de los procedimientos prescritos de
control que soportarían su confianza planeada.
•
El riesgo permisible del auditor del auditor de sobre confianza.
•
Las características del universo, es decir, las partidas que comprenden el saldo
de cuenta o clase de transacciones de interés.
El muestreo generalmente no es aplicable a pruebas de cumplimiento de los
procedimientos de control interno, que dependen principalmente de la segregación
apropiada de funciones, o que de otra manera no proporcionan evidencia documental
del desarrollo. Al diseñar muestras con el propósito de probar el cumplimiento de los
procedimientos de o control interno que dejan una pista de auditoria de evidencia
documental, el auditor normalmente debe planear la evaluación del cumplimiento en
términos de desviaciones de (o cumplimiento de) los procedimientos de control
pertinentes, respecto al porcentaje de dichas desviaciones o la cantidad monetaria de
las  transacciones relacionadas. Dentro de este contexto, los procedimientos de
control pertinentes son aquellos que, de no haberse incluido en el diseño del sistema
de control interno, hubiera afectado de manera adversa la evaluación preliminar del
auditor para un propósito en particular, incluye la combinación de criterios acerca de
 
los controles prescritos, los resultados de la muestra de la prueba de cumplimiento, y
los resultados de observación e indagaciones sobre los controles que no dejan una
pista de auditoria de evidencia documental.
El auditor debe determinar el porcentaje máximo de desviaciones de un
procedimiento de control prescrito que él estaría dispuesto a aceptar sin alterar su
confianza planeada en el control. Este es el porcentaje tolerable. Al determinar el
porcentaje tolerables, el auditor debe considerar la relación de las desviaciones de los
procedimientos con a). Los registros contables que se prueban, b). Cualquier
procedimiento de control interno relacionado, y c). Sustancialmente en los
procedimientos de control, puede decidir que un porcentaje tolerable del 5% o
posiblemente menor, sería razonable; si se planea tener menor confianza, el auditor
puede decidir que es razonable un porcentaje tolerable del 10%.
Al determinar el porcentaje tolerable de las desviaciones, el auditor debe considerar,
que, si bien las desviaciones de procedimiento de control pertinentes a incrementar el
riesgo de los errores importantes en los registros contables, dichas desviaciones no
necesariamente originan errores. Por ejemplo, un gasto registrado que no muestra
evidencia de aprobación requerida, puede sin embargo ser una transacción que está
apropiadamente autorizada y registrada. Las desviaciones podrían ocasionar errores
en los registros contables únicamente si las desviaciones y errores ocurrieron en las
mismas transacciones. Normalmente se esperaría que las desviaciones de los
procedimientos de control pertinentes en un porcentaje dado, ocasionarían errores un
menor porcentaje.
En algunas situaciones, el objetivo de control interno puede alcanzarse mediante una
combinación de procedimientos. Si una combinación de dos o más procedimientos de
control es necesaria para alcanzar un objetivo de control interno, esos procedimientos
de control deben considerarse como un procedimiento sencillo, y las desviaciones de
cualquier procedimiento en la combinación deben evaluarse sobre esa base. Si ambos
procedimientos de control se diseñan para alcanzar el objetivo individualmente, la
importancia de las desviaciones del cumplimiento de un procedimiento de control en
el cual piensa confiar el auditor, es afectada por la efectividad potencial del
procedimiento de control relacionado.
Las muestras que se tomas para las pruebas de cumplimiento, están destinadas a
proporcionar una base para que el auditor concluya si los procedimientos de control
interno se están aplicando como deben. Debido a que la prueba de cumplimiento es la
fuente primordial de evidencia de si el procedimiento se está aplicando como debe, el
auditor debe permitir un bajo nivel de riesgo y de sobre confianza.
7
El auditor que prefiere considerar a los niveles de riesgo en términos cuantitativos, podría considerar,
7
por ejemplo, un riesgo de sobre confianza de 5 a 10 por ciento en el control interno.
 
Para determinar el número de partidas que seleccionarán para una muestra particular,
para una prueba de cumplimiento, el auditor debe considerar el porcentaje tolerable
de desviación del (de los) control (es) que se prueban con base en el grado planeado
de confianza; el porcentaje probable de desviaciones; y el riesgo permitido de sobre
confianza en los control internos. El auditor aplica su juicio profesional para
relacionar estos factores en la determinación del tamaño apropiado de la muestra.
SELECCIÓN DE LA MUESTRA.
Las partidas de la muestra deben seleccionarse de tal manera que pueda esperarse que
la muestra represente al universo. Por lo tanto, todas las partidas en el universo, deben
tener una oportunidad de ser seleccionadas. La selección de partidas al azar
representa un medio para obtener dichas muestras. Idealmente el auditor debe usar un
método de selección que tenga el potencial para seleccionar partidas de todo el
periodo que se está auditando.
DESARROLLO Y EVALUACIÓN
Los procedimientos de auditoria que son apropiados para alcanzar el objetivo de la
prueba de cumplimiento, deben aplicarse a cada partida de la muestra. Si el auditor no
es capaz de aplicar los procedimientos de  auditoria planeados o procedimientos
supletorios apropiados a partidas seleccionadas, debe considerar las razones para esta
limitación y, debe considerar normalmente aquellas partidas seleccionadas como
desviaciones de los procedimientos para el propósito de evaluar la muestra.
El porcentaje de desviación en la muestra, es la mejor estimación del auditor del
porcentaje de desviación en el universo del cual fue seleccionada. Si el porcentaje de
desviación estimado es menor que el porcentaje tolerable para el universo, el auditor
debe considerar el riesgo de que dicho resultado podría obtenerse aun cuando el
porcentaje verdadero de desviación para el universo exceda el porcentaje tolerable
para el universo. Por ejemplo, si el porcentaje tolerable par aun universo es 5% y no
se encuentran desviaciones en una muestra de 60 partidas, el auditor puede concluir
que hay un riesgo de muestreo aceptable bajo de que el porcentaje de desviación
verdadero excede el porcentaje tolerable del 5%. Por otra parti, si la muestra incluye,
por ejemplo, dos o más desviaciones, el auditor puede concluir que hay un riesgo de
muestreo inaceptablemente alto de que el porcentaje de desviaciones en el universo
 
exceda el porcentaje tolerable del 5%. Un auditor aplica su juicio profesional para
hacer dicha evaluación.
Además de la evaluación de la frecuencia de las desviaciones de procedimientos
pertinentes, debe darse consideración a los aspectos cualitativos de las desviaciones.
Estos incluye, a). La naturaleza y causa de las desviaciones, tales como errores o
irregularidades o se deben a una mala interpretación de las instrucciones o descuido,
y b). La posible relación de desviaciones con otras fases de auditoria. El
descubrimiento de una irregularidad, normalmente  requiere de una consideración
más amplia de las posibles implicaciones que lo que requiere el descubrimiento del
error.
Si el auditor concluye que los resultados  de la muestra no soportan el grado planeado
de confianza el procedimiento de control, deberían alterar las pruebas sustantivas
planeadas.
 
Capitulo VII
EVIDENCIA DE AUDITORIA
PRUEBAS SUSTANTIVAS
En el proceso de confirmaciones de cuentas por cobrar, por ventas ordinarias, ventas
a plazos, etc., el auditor puede decidir confirmar por separado, las facturas pendientes
de los créditos por cobrar, por ventas ordinarias de los saldos pendientes de cuentas a
plazos. En el caso de una entidad financiera el auditor puede entrar a confirmar por
separado los pagarés de clientes por préstamos ordinarios de los pagarés de los
clientes por créditos especiales, como son aquellos motivo de redescuento, etc.
En la fase de conclusión de la prueba, el auditor primero deberá evaluar cada una de
estas sub-poblaciones y combinar luego las evaluaciones para llegar a una conclusión
sobre toda la población o universo. Se tiene como pruebas sustantivas, los
procedimientos de auditoria dirigidos o examinados a obtener evidencia de validez y
corrección del manejo contable de las transacciones y los estados financieros y
detección de errores o irregularidades en ellos.
La evidencia requerida, o sea la tercera norma de auditoria relacionada con la
ejecución del trabajo del auditor, se obtiene por medio de dos tipos de
procedimientos: a). Pruebas de detalle de las transacciones y saldos, (ver formas No.
6 y 6 A, 7 y 7 B); b). Inspección analítica de razones y tendencias significativas e
investigaciones de fluctuaciones anormales y partidas cuestionables. Estos dos
aspectos prácticamente conforman las pruebas “sustantivas”. El objeto de estas
transacciones y saldos, o sea, de errores o irregularidades que puedes estar
involucrados. Las pruebas de detalle se enfocan primordialmente al procesamiento y
corrección de datos, además pueden suministrar información relativa a la toma de
decisiones, es por parte de la gerencia, como también de aquellas que el auditor debe
aplicar en su trabajo. El alcanza y extensión de éstas dependerán del criterio del
auditor, en cuanto a la probabilidad de errores, las cuales variarán con las
conclusiones obtenidas en las revisiones y de los resultados de las pruebas de
cumplimiento.
La confianza en las pruebas “sustantivas” puede variar en forma inversa a la que se
tenga en el control contable interno, como también en la certeza depositada en las
 
pruebas “sustantivas de detalle” y de los procedimientos analíticos de revisión.
Independientemente del grado de efectividad que se tenga en el control interno, la
seguridad que el auditor conceda a las pruebas sustantivas puede derivarse en gran
parte de las de “detalle”, de procedimientos analíticos de revisión y combinación de
ambos, que considere apropiados en las circunstancias.
Por medio de las pruebas sustantivas, el auditor podrá obtener evidencia suficiente, a
través de procedimientos de inspección, observación, indagaciones y confirmaciones
para lograr de esta manera una base razonable para poder expresar una opinión en
relación con los estados financieros.
Se pueden clasificar como pruebas sustantivas las aplicables en las siguientes
situaciones específicas:
-
Prueba de desembolsos
-
Prueba de ingresos
-
Prueba de facturación
-
Prueba de valoración
-
Prueba de nómina
-
Prueba de confirmaciones.
Cuando se haga utilización del muestreo estadístico, en todas las pruebas anotadas, es
necesario que al concluir la misma, se elabore un cuadro “resumen de la prueba” (ver
figuras 3, 4 y forma No. 6), en donde se indique en valores absolutos y relativos tanto
los atributos y variables empleados o utilizados, comparando la muestra con el
universo y a su vez, la incidencia de las características estudiadas con las muestras y
el universo. Finalmente, después del análisis que se haga del resumen de la prueba,
deberá consignarse la conclusión de la misma, dejando la constancia si se acepta el
resultado y que el ciclo transaccional estudiado en ella, involucra una seguridad
razonable del control interno existente, como también de la acumulación y/o
compensación de sus cifras en su proceso contable, dentro de los diferentes estados
financieros. Técnicamente se podría decir que el resumen de la prueba indica la
selección estadística y  su conclusión sería la medición estadística.
Como ya se definió anteriormente, las pruebas sustantivas de auditoria  tienen por
finalidad reunir evidencia a través de dos clases generales e procedimientos de
auditoria que se pueden enunciar, así:
-
Pruebas de detalle de las transacciones y saldos.
-
Revisión analítica  aplicada a la información financiera (razones,
tendencias y fluctuaciones significativas.
Estos dos procedimientos se denominan pruebas sustantivas, cuyo objeto es obtener
evidencia acerca de la validez y lo apropiado del tratamiento contable de las
transacciones y saldos. Es entendido que el propósito perseguido por esta clase de
 
pruebas es diferente al de las pruebas de cumplimiento, pero no son mutuamente
excluyentes en la práctica.
Las pruebas sustantivas de detalle se pueden desarrollar mediante la aplicación de
diversos procedimientos de auditoria, pero básicamente estos procedimientos se
pueden compendiar de manera general en la siguiente forma:
PRUEBAS SELECTIVAS
Investigación resultante
Evaluación
de fluctuaciones y
Analítica de
ANÁLISIS
partidas cuestionables
.
razones y
tendencias.
Conclusiones
PREUBAS DE
De
Auditoria
.
DETALLE
TRANSACCIONES
SALDOS
-
Circularización a terceros
-
Observación de los activos
-
Pruebas de conciliaciones
-
Análisis de cuentas
-
Inspección de formas y documentos
-
Recálculos y pruebas de exactitud aritmética
-
Pruebas de flujo de transacciones
-
Pruebas de excepciones
-
Pruebas de los cortes
 
En la aplicación y desarrollo de las pruebas sustantivas, el auditor puede hacer sus
enfoques de auditoria en consideración a los ciclos típicos empresariales, lo cual le
facilitará una ordenación y eficacia en el desarrollo del trabajo.
Sobre este capitulo de Pruebas Sustantivas, el AICPA en su declaración SAS 39,
indicó:
MUESTREO EN PRUEBAS SUSTANTIVAS DE DETALLE.
Muestras de planeación:
La planeación incluye el desarrollo de una estrategia para realizar una auditoria de
estados financieros.
Al planear una muestra específica para una prueba sustantiva de detalle, el auditor
debe considerar:
•
La relación de la muestra con el objetivo relacionado de auditoria
•
Estimaciones prelimitares de niveles de importancia
•
El riesgo permisible del auditor de aceptación incorrecta.
•
Características del universo, es decir, las partidas que comprenden el saldo de
cuenta o clase de transacción de interés.
Al planear una muestra específica, el auditor debe considerar el objetivo de auditoria
específico por alcanzar y debe determinar que el procedimiento de auditoria, o
combinación de procedimientos, por aplicar, alcanzará ese objetivo. El auditor debe
determinar que la población  de la que selecciona la muestra es apropiada para el
objetivo específico de auditoria. Por ejemplo, un auditor no sería capaz de detectar
sub-valuaciones de una cuenta debido a partidas omitidas, tomando una muestra de
partidas registradas. Un plan de muestreo apropiado para detectar dichas sub-
valuaciones implicaría que se selecciones de una fuente en la que se incluyen las
partidas omitidas. Como ejemplo, puede tomarse una muestra de los desembolsos en
efectivo posteriores para probar las cuentas por pagar registradas y determinar si se
sub-valuaron debido a compras omitidas, o puede sacarse una muestra de los
documentos de embarque para determinar si se sub-valuaron las ventas debido a
embarques hechos, pero no registrados como ventas.
La evaluación en términos monetarios de los resultados de una muestra para una
prueba sustantiva de detalle, contribuye directamente al propósito del auditor, ya que
dicha evaluación puede relacionarse con su criterio respecto a la cantidad monetaria
de errores, que serían importantes. Al planear una muestra para una prueba sustantiva
de detalle, el auditor debe considerar qué cantidad de error monetario puede existir en
el saldo de cuenta o clase de transacciones correspondientes sin provocar que se sub-
 
valúen en forma significativa los estados financieros. Este error monetario máximo
para el error tolerable es un concepto de planeación y se relaciona con las
estimaciones preliminares del auditor de los niveles de importancia, de tal manera que
el error tolerable, combinado para todo el plan de auditoria, no exceda esas
estimaciones.
La segunda norma relativa a la ejecución del trabajo, habrá un estudio de evaluación
apropiados del control interno existente, como base para confiar en ellos y para la
determinación del alcanza resultante de las pruebas a las que deben limitarse los
procedimientos de auditoria. La segunda norma relativa a la ejecución del trabajo,
reconoce que el alcance de las pruebas sustantivas que se requieren para obtener
suficiente evidencia comprobatoria bajo la tercera norma, debe varia en forma inversa
en relación con la confianza del auditor en el control interno.
Estas normas, tomadas en conjunto, implican la combinación de la confianza derivada
de las fuentes respectivas. Entre mayor confianza se tenga en el control interno o en
otras pruebas sustantivas dirigidas hacia el mismo objetivo  de auditoria, mayor será
el riesgo permitido de aceptación incorrecta para la prueba sustantiva de detalle que
se planea, y por lo tanto, será menor el tamaño de la muestra que se requiera para la
prueba sustantiva de detalle. Por ejemplo, si el auditor no confía ni en el control
interno ni en otras pruebas sustantivas dirigidas hacia el mismo objetivo de auditoria
específico, debe permitir un bajo riesgo de aceptación incorrecta para la prueba
sustantiva de detalle.
Es así que el auditor seleccionaría una muestra mayor para la
3
prueba de detalle que sí permitiera un riesgo mayor de aceptación incorrecta.
El apéndice ilustra cómo puede relacionar el auditor el riesgo de aceptación
incorrecta para una prueba sustantiva particular de detalle con sus evaluaciones, tanto
del sistema de control interno como de la efectividad de otras pruebas sustantivas
relacionadas con el mismo objetivo de auditoria específico.
La suficiencia de pruebas de detalle para un saldo de cuenta o clase de transacciones
específico, se relaciona  con la importancia individual de las partidas examinadas, así
como con la posibilidad de un error importante. Cuando el auditor planea una muestra
para una prueba sustantiva de detalle, hace uso de criterio para determinar qué
partidas, si las hay, en el saldo de cuenta o clase de transacciones , deben examinarse
en  forma individual y qué partidas, si las hay, deben estar sujetas al muestreo. Por
ejemplo, éstas puede incluir partidas por las que los errores potenciales podrían
igualar o exceder en forma individual el error tolerable. Cualquier partida que el
auditor haya decidido examinar al 100%, no son parte de las partidas sujetas a
Algunos auditores prefieren considerar a los niveles de riesgo en términos cuantitativos. Por ejemplo,
3
en las circunstancias descritas anteriormente. Un auditor puede pensar en términos de un riesgo del
15% de aceptación incorrecta para la prueba sustantiva de detalle. Los niveles de riesgo empleados en
las aplicaciones de muestreo en otros campos no son necesariamente relevantes en la determinación de
los niveles apropiados para las aplicaciones en auditoria, debido a que una auditoria incluye muchas
pruebas y fuentes de evidencia interrelacionadas.
 
muestreo. Otras partidas que en opinión del auditor necesitan probarse para cumplir el
objetivo de auditoria, pero no que requieran ser examinadas en un 100 por ciento,
deberán estar sujetas al muestreo.
El auditor puede ser capaz de reducir el tamaño de muestra requerido por partidas
separadas sujetas a muestreo en grupos relativamente homogéneos, sobre la base de
alguna característica relacionada con el objetivo de auditoria específico. Por ejemplo,
las bases comunes para dichas agrupaciones son el valor registrado o en libros de las
partidas, la naturaleza del control interno, relacionado con el procesamiento de las
partidas, y consideraciones especiales relacionadas con ciertas partidas.
Posteriormente se selecciona de cada grupo, un número apropiado de partidas.
Para determinar el número de partidas que se seleccionarán en una muestra para una
prueba sustantiva particular de detalle, el auditor debe considerar el error tolerable, el
riesgo permisible de aceptación incorrecta, y las características del universo. Un
auditor aplica su criterio profesional para relacionar estos factores con objeto de
determinar el tamaño de la muestra apropiado. El apéndice ilustra el efecto que estos
factores pueden tener en el tamaño de la muestra.
SELECCIÓN DE LA MUESTRA
Las partidas de la muestra deben ser seleccionadas de tal forma que pueda esperarse
que la muestra represente al universo. Por lo tanto, todas las partidas en el universo.
Por lo tanto, todas las partidas en el universo deben tener una oportunidad de ser
seleccionadas. Por ejemplo, la selección al azar de las partidas representa un medio
para obtener dichas muestras.
4
DESARROLLO Y EVALUACIÓN
Los procedimientos de auditoria que son apropiados para el objetivo particular de
auditoria, deben aplicarse a cada partida de la muestra. En algunas circunstancias el
auditor puede ser incapaz de aplicar los procedimientos de auditoria planeados a las
partidas de la muestra seleccionada debido a que, por ejemplo, podría faltar la
documentación soporte. El tratamiento del auditor de las partidas no examinadas,
dependerá de su efecto sobre su evaluación de la muestra. SI la evaluación del auditor
de los resultados de la muestra no se alteraran considerando que esas partidas no
examinadas fueron incorrectas, no es necesario examinarlas.  Sin embargo, si el
considerar que estas partidas no examinadas son erróneas, conduciría  a una
conclusión de que el saldo o clase es erróneo en forma considerable; el auditor debe
4
La selección al azar incluye por ejemplo, el muestreo al azar, muestreo al azar estratificado, muestreo
con probabilidad proporcional al tamaño, y muestreo sistemático (por ejemplo, cada cien partidas) con
uno o más inicios al azar.
 
considerar procedimientos supletorios que le proporcionarán suficiente evidencia para
llegar a una conclusión. El auditor debe considerar así mismo si las razones de su
incapacidad para examinar las partidas tienen implicaciones en relación con su
confianza planeada en el control interno o su grado de confianza en las
representaciones de la gerencia.
COMPAÑÍA  A.B.C.  S.A. *
HOJA DE TRABAJO PARA  DETERMINACIÓN DE UN NIVEL DE
PRECISIÓN PARA PUEBAS SUSTANTIVAS
P/T______________
Auditor___________
Fecha____________
Período terminado en __________________
1. Activos totales a la fecha del balance      (A)  233.157.100.oo
2. Ingresos totales en el periodo del balance     (B)  373.739.300.oo
3. Índice acumulado de inflación para el periodo    (c)                    1.30.
4. Resultado de dividir línea (B) entre línea      (D)  287.491.769.oo
5..Con el fundamento en el resultado de la línea (D)
y la tabla matemática pre-establecida para la determi-
nación del nivel de precisión de la auditoria se
obtiene el siguiente resultado:        (E)         710.234.oo
6. Multiplique el resultado de la línea o renglón
(C) NIVEL DE PRECISIÓN:        (F)         923.234.oo
7. Cuando en la prueba de auditoria no todas
las ubicaciones están sujetas a muestreo, anote aquí
el resultado de dividir la población total entre el
total de la cuenta sujeta a revisión I.        (G)    -     -    -
8. Multiplique el renglón (F) por el renglón (G)    (H)    -    -    -
NIVEL DE PRECISIÓN AJUSTADO 1
PROCEDIMIENTO PARA CALCULAR EL VALOR
DE LA LÍNEA, (E)(informativo)
Valor de la línea (D)      (1) 287.491.769.oo
-Sitúese este valor en el renglón e intervalo corres-
pondiente de la tabla matemática pre-establecida
 
en donde identificará el valor de 100.000.000
en el cual resta la línea (1).          (2)  100.000.000.oo
Total        (3) 187.491.769.oo
-
Del intervalo y renglón ya identificado
en la tabla matemática obtiene la cifra de 0.0019 que
multiplica por la línea (3) con el siguiente resultado:  (4)         356.234.oo
-
De igual manera, del intervalo del renglón
de posición ya identificados en la tabla matemática
obtiene la cifra de 354.000.oo, la cual adiciona a la
línea (4).       (5)        354.000.oo
VALOR DE LA LÍNEA (E)                   710.234.oo
1. Para este caso estos  renglones no aplicaron.
COMPAÑÍA A.B.C.  S.A.*
HOJA DE TRABAJO PARA EL CALCULO DE UNA MUESTRA EN
PRUEBAS SUSTANTIVAS DE DETALLE
P/T________________
Auditor_____________
Fecha______________
Período terminado en:
1.
CUENTA O RUBRO A EXAMINAR:  Cuentas por cobrar________________
2. OBJETIVO DE LA PRUEBA. Determinar la autenticidad, existencia y precisión
del monto de esta cuenta_________________________________________________
3. PROCEDIMIENTO DE AUDITORIA: Confirmación de las cuentas – método
positivo._____________________________________________________________
4. DETERMINACIÓN DE ERRORES: Diferencias s/n cliente contra los saldos
mostrados en los registros.
6.
.GRADO DE CONFIABILIDAD EN EL CONTROL INTERNO.
Máximo  Medio  Poco Ninguno
5.1
PUEBAS DE SALDOS
2.4   3.9   5.7 6.6
1.8  2.7  4.3 5.4
1.6  2.2  2.8 3.9
5.2
PRUEBAS DE TRANSACCIONES    0.1    0.4    1.8  2.9
..  0.2  0.9 1.8
..  ..  0.4 1.5
6. PRUEBAS SUSTANTIVAS RELACIONADAS: Revisión analítica
7.
GRADO DE EVIDENCIA DE LAS PRUEBAS SUTANTIVAS: Significado.
 
8.
DETERMINACIÓN DEL TAMAÑO DE LA MUESTRA
1. Nivel de precisión ajustado        (A)  923.304.oo
2. Valor monetario de la población – Ctas por cobrar  (B) 36.743.300.oo
3. Base a partir de la cual se considera individualmente
significantes las partidas (923.304/2.8)      (C)     329.751.oo
4. Valor de aquellas partidas de la población, mayores
que la línea (C)  1.       (D)   -0-
5. Número o cantidad e partidas de la línea (D) 1.
1
(E)    -0-
6. Línea (B) menos la línea (D)        (F) 36.743.300.oo
7. Factor del tamaño de la muestra        (G)     2.8
8.
Si la muestra no será estratificada multiplique
(G) por (B), de lo contrario incorpore renglón (G)  (H)     2.8
9.
Incorpore el renglón (H) cuando el tercio de
Nivel de precisión no sea superado por el total
Monetario agregado de los errores, de lo contrario
Multiplique renglón (H) por el renglón (B): FACTOR
AJUSTADO DEL TAMAÑO DE LA MUESTRA.  (I)      2.8
10.
Desarrolle: renglón (F) x renglón (I)/renglón (A)
11.
Desarrolle: renglón (E) más renglón (I)
Cálculo del renglón (J): 36.743.300x28=  111
923.304
1
Estos renglones para este caso no aplicaron
 
El auditor debe proyectar los resultados de error de la muestra a las partidas de las
que se seleccionó la muestra.
. Hay varias formas aceptables para proyectar errores de
5
una muestra.. Por ejemplo, un auditor puede haber seleccionado una muestra de cada
veinte partidas (50 partidas) de un universo que contiene mil partidas. Si descubre
errores de sobre-valuaciones de $3.000 en esa muestra, el auditor podría proyectar
una sobre-valuación de %60.000, dividiendo la cantidad de error en la muestra entre
la fracción del total de las partidas de la población incluida en la muestra. El auditor
debe agregar esa proyección a los errores descubiertos en cualquier partida
examinada en un 100%.Este error total proyectado, debe compararse con el error
tolerable por el saldo de cuenta o clase de transacciones, y debe considerarse en
forma apropiada el riesgo del saldo de cuenta o clases de transacciones, el auditor
debe considerar el riesgo que dicho resultado deba obtenerse a un cuando el error
monetario verdadero para el universo exceda el error tolerable. Por ejemplo, si el
error tolerable en un saldo de cuenta de $1.000.000, es de $50.000 y el error total
proyectado basado en una muestra apropiada (ver párrafo 23) es $10.000, puede estar
razonablemente seguro de que hay un riesgo aceptablemente bajo de muestreo de que
el error monetario verdadero para el universo excede el error tolerable. Por otra parte,
si el error total proyectado, está cerca del error tolerable, el auditor puede concluir
que hay un riesgo inaceptablemente alto de que los errores reales en la población
excedan el error tolerable. Un auditor emplea su juicio profesional al hacer dichas
evaluaciones.
Además de la evaluación de la frecuencia y cantidades de errores monetarios, debe
darse consideración a los aspectos cualitativos de los errores. Estos incluyen: a). La
naturaleza y causa de los errores, tales como : diferencias en principios o en
aplicación, errores o irregularidades, malas interpretaciones de las instrucciones o
descuido, y b). La posible relación de los errores con otras  fases de auditoria. El
descubrimiento de una irregularidad, normalmente requiere de una consideración más
amplia, de las posibles implicaciones que el descubrimiento de un error.
Si los resultados de la muestra sugieren que los supuestos de planeación del auditor
eran erróneos, deben tomar las medidas apropiadas. Por ejemplo, si al realizar una
prueba sustantiva de detalle se descubren errores monetarios en cantidades o
frecuencia mayores a lo que es consistente con el grado de confianza que se depositó
no hay comentario ver...
5
 
inicialmente en el control interno, el auditor debe alterar su evaluación prelimitar del
sistema de control interno. El auditor debe considerar así mismo, si debe modificar
las pruebas de auditoria de otras cuentas que fueron diseñadas confiando en los
controles internos. Por ejemplo, un gran número de errores descubiertos durante la
confirmación de las cuentas por cobrar, puede indicar la necesidad e reconsiderar la
evaluación inicial de la confianza que se tendrá en el control interno para propósitos
del diseño de pruebas sustantivas de ventas e ingresos en efectivo.
El auditor debe relacionar la evaluación de la muestra con otra evidencia de la
auditoria relevante, al llegar a una conclusión sobre el saldo de cuenta o clase de
transacciones relativos.  ¿?
Los resultados proyectados de errores para todas las aplicaciones de las muestras de
auditoria, y todos los errores conocidos que provienen de las aplicaciones que no se
deben al muestreo, deben considerarse en el total  junto con otra evidencia de
auditoria relevante, cuando el auditor evalúa si los estados financieros tomados en
conjunto pueden ser erróneos en forma considerable.
MUESTRAS DEL DOBLE PROPÓSITO.
Cuando a la muestra  se aplican procedimientos para probar el cumplimiento y, a su
vez puede planear pruebas sustantivas como se ve claramente en el ejemplo de la
prueba de Desembolsos (formas No. 5 y 5 A) se les llama Pruebas de Doble
Propósito. Sobre este tema el SAS No. 39, nos indica:
En algunas circunstancias, el auditor puede diseñar una muestra que se utilizará para
dos propósitos: probar el cumplimiento con un procedimiento de control, que
proporciona evidencia documental del desarrollo y probar si el importe monetario
registrado de las transacciones es correcto.
En general, un auditor que planea usar una muestra de doble propósito, hubiera hecho
una determinación preliminar de que hay un riesgo aceptablemente bajo de que el
porcentaje de las desviaciones del cumplimiento en el universo, excede el porcentaje
tolerable. Por ejemplo, un auditor que diseña una prueba de cumplimiento de un
procedimiento de control, sobre los asientos en el registro de pólizas, puede planear
una prueba sustantiva correspondiente al nivel del riesgo que anticipa la confianza en
el control interno.
El tamaño de una muestra diseñada para un propósito doble, debe ser mayor de las
muestras que de otra manera hubieran sido diseñadas para dos propósitos por
separado. Al evaluar dichas pruebas, las desviaciones de los procedimientos
pertinentes y de los errores monetarios, deben ser evaluadas por separado, empleando
los niveles de riesgo aplicables para los propósitos respectivos.
 
EVALUACIÓN DEL RIESGO Y DEL CONTROL INTERNO
(Norma Internacional de Auditoria)
Introducción.
1.
El propósito de esta Norma Internacional de Auditoria, es establecer normas y
proporcionar lineamientos para obtener una comprensión de los sistemas de
contabilidad y de control interno, y sobre el riesgo en la auditoria y sus
componentes; riesgo inherente, riesgo de control y riesgo de detección.
2.
El auditor deberá obtener una comprensión de los sistemas de contabilidad y
de control interno suficiente para planear la auditoria y desarrollar un enroque
de auditoria electivo. El auditor debería usar juicio profesional para evaluar el
riesgo de la auditoria y diseñar los procedimientos de auditoria para asegurar
que el riesgo se reduce a un nivel aceptablemente bajo.
3.
“Riesgo en la auditoria”, significa el riesgo de que el auditor de una opinión
de auditoria inapropiada cuando los estados financieros están elaborados en
forma errónea de una manera importante. El riesgo en la auditoria tiene tres
componentes; riesgo inherente, riesgo de control y riesgo de detección.
4.
“Riesgo inherente”, es la susceptibilidad del saldo de una cuenta o clase de
transacciones a una representación errónea que pudiera ser de importancia
relativa, individualmente o cuando se agrega con manifestaciones erróneas en
otras cuenta o clases, asumiendo que no hubo controles internos relacionados.
5.
“Riesgo de control” es el riesgo de que una representación errónea que
pudiera ocurrir en el saldo de cuenta o clase de transacciones y que pudiera
ser de importancia relativa individualmente o cuando se agrega con
manifestaciones erróneas en otros saldos o clases no sea prevenido o
detectado y corregido con oportunidad por los sistemas de contabilidad y de
control interno.
6.
6. “Riesgo de detección” es el riesgo de que los procedimientos sustantivos de
un auditor no detecten una representación errónea que existe en un saldo de
una cuenta o clase de transacciones que podría ser de importancia relativa,
individualmente o cuando se agrega con manifestaciones erróneas en otros
saldos o clases.
7.
“Sistema de Contabilidad” significa la serie de tareas y registros de una
entidad, por medio de las que se procesan las transacciones como un medio de
mantener registros financieros. Dichos sistemas identifican, reúnen, analizar,
 
calculas, clasifican, registran, resumen e informan transacciones y otros
eventos.
8.
El término “Sistema de control interno” significa todas las políticas y
procedimientos (controles internos) adoptados por la administración de una
entidad para ayudar a lograr el objetivo de la administración de asegurar, tanto
como sea factible,, la conducción ordenada y eficiente de su negocio,
incluyendo adhesión a las políticas de administración, la salvaguarda de
activos, la prevención de fraude o error, la precisión e integridad de los
registros contable, y la oportuna preparación de información financiera
confiable.
El sistema de control interno va más allá de aquellos asuntos que se
relacionan directamente con las funciones del sistema de contabilidad y
comprende:
a.
“El ambiente de control”. Que significa la actitud global, conciencia y
acciones de directores y administración respecto del sistema de control
interno y su importancia en la entidad. El ambiente de control tiene un
efecto sobre la efectividad de los procedimientos de control
específicos. Un ambiente de control fuerte, por ejemplo, uno con
controle presupuestal estricto y una función de auditoria interna
efectiva, pueden complementar en forma muy importante los
procedimientos específicos de control. Sin embargo, un ambiente
fuerte no asegura, por sí mismo, la efectividad del sistema de control
interno. Los factores reflejados en el ambiente de control influyen:
•
La función del consejo de directores y sus comités.
•
Filosofía y estilo operativo de la administración
•
Estructura organizacional de la entidad y métodos de
asignación de autoridad y responsabilidad.
•
Sistema de control de la administración incluyendo la
función de  auditoria interna, políticas de personal y
procedimientos y segregación de funciones.
b.
“Procedimientos de control”.Que significa aquellas políticas y
procedimientos además del ambiente de control que la administración
ha establecido para lograr los objetivos específicos de la entidad.
•
Los procedimientos específicos de control incluyen;
•
Reportar, revisar y probar conciliaciones
•
Verificar la exactitud aritmética de los registros
•
Controlar las aplicaciones y ambiente de los sistemas de información por
computador, por ejemplo, estableciendo controles sobre:
-Cambios a programas de computador
-Acceso a archivos de datos.
 
•
Mantener y revisar las cuentas de control y los balances de comprobación.
•
Aprobar y controlar documentos, comparar datos internos con fuentes
externas de información.
•
Comparar resultados de cuentas en efectivo, valores e inventario con los
registros contables
•
Limitar el acceso físico directo a los activos y registros.
•
Comparar y analizar los resultados financieros con las cantidades
presupuestadas.
9.
En la auditoria de estados financieros, el auditor está interesado sólo en
aquellas políticas y procedimientos dentro de los sistemas de contabilidad y de
control interno que son relevantes para las afirmaciones de los estados
financieros. La comprensión de los aspectos relevantes de los sistemas de
contabilidad y de control interno, junto con las evaluaciones el riesgo
inherentes y de control interno y otras consideraciones, harán posible par el
auditor:
a.
Identificar los tipos de potenciales manifestaciones erróneas de
importancia relativa, que pudieran ocurrir en los estados financieros.
b.
Considerar factores que afectan el riesgo de manifestaciones erróneas
sustanciales y:
c.
Diseñar procedimientos de auditoria apropiados.
10.
Al desarrollar el enfoque de auditoria, el auditor considera la evaluación
prelimitar del riesgo de control (conjuntamente con la evaluación del riesgo
inherente) para determinar el riesgo de detección apropiado por aceptar para
las afirmaciones del estado financiero  y para determinar la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos sustantivos para dichas
afirmaciones.
Riesgo inherente
11.
Al desarrollar el plan global de auditoria, el autor debería evaluar el riesgo
inherente a nivel del estado financiero. Al desarrollar el programa de
auditoria, el auditor debería relacionar dicha evaluación a nivel de afirmación
de saldos de cuenta y clases de transacciones de importancia relativa, o asumir
que el riesgo inherente es alto para la confirmación.
12.
Para evaluar el riesgo inherente, el auditor usa juicio profesional para  evaluar
numerosos factores, cuyos ejemplos son:
A nivel del estado financiero
•
La integridad de la administración
 
•
La experiencia y conocimiento de la administración y cambios en la
administración durante el periodo, por ejemplo, la inexperiencia de la
administración puede afectar la preparación de los estados financieros de la
entidad.
•
Presiones inusuales sobre la administración, por ejemplo, circunstancias que
podrían predisponer a la administración a dar una representación errónea de
los estados financieros, tales como el que la industria está pasando por un gran
número de fracasos de negocios o una entidad que carece de suficiente capital
para continuar sus operaciones.
•
La naturaleza del negocio de la entidad, por ejemplo, el potencial para
absolvecencia  tecnológica de sus productos y servicios, la complejidad de su
estructura de capital, la importancia de las partes relacionada sy el número de
locales y diseminación geográfica de sus instalaciones de producción.
•
Factores que afectan la industria en la que opera la entidad, por ejemplo, las
condiciones económicas y de competencia según identificadas por las
tendencias e índices financieros, y cambios en tecnología, demanda del
consumidor y prácticas de contabilidad comunes a la industria.
A nivel de saldo de cuenta y clase de transacciones.
Cuentas de los estados financieros probables de ser susceptibles a representación
errónea, por ejemplo, cuentas que requirieron ajuste en el periodo anterior o que
implican un alto grado de estimación.
•
La complejidad de transacciones subyacentes y otros eventos que podrían
requerir usar el trabajo de un experto.
•
El grado de juicio implicado para determinar saldos de cuenta.
•
Susceptibilidad de los activos a pérdida o malversación, por ejemplo, activos
que son altamente deseables y movibles como el efectivo.
•
La terminación de transacciones inusuales y complejas, particularmente en o
cerca del fin del periodo.
•
Transacciones no sujetas a procesamiento ordinario.
Sistemas de contabilidad y de control interno.
13.
Los controles internos relacionados con el sistema de contabilidad, están
dirigidos a lograr objetivos como:
•
Las transacciones son ejecutadas de acuerdo con la autorización general o
específica de la administración.
•
Todas las transacciones y otros eventos son prontamente registrados en el
monto correcto, en las cuentas apropiadas y en el periodo contable
apropiado, a modo de permitir la preparación de los estados financieros,
 
de acuerdo con el marco de referencia para informes financieros
identificados.
•
El acceso a los activos y registros es permitido, sólo de acuerdo con la
autorización de la administración.
•
Los activos registrados son comparados con los activos existentes a
intervalos razonables y se toma la acción apropiada respecto de cualquier
diferencia.
Limitaciones inherentes de los controles internos.
14.
Los sistemas de contabilidad y de control interno, no pueden dar a la
administración una evidencia definitiva de que se han alcanzado los objetivos
a causa de limitaciones inherentes. Dichas limitaciones incluyen:
•
El usual requerimiento de la administración de que el costo de un control
interno no exceda los beneficios que se espera sean derivados.
•
La mayoría de los controles internos tienen a ser dirigidos a transacciones de
rutina, más que a transacciones que no son de rutina.
•
El potencial para error humano debido a descuido, distracción, errores de
juicio y falta de comprensión de las instrucciones.
•
La posibilidad de burlar los controles internos a través de la colusión de un
miembro de la administración o de un empleado con partes externas o dentro
de la entidad.
•
La posibilidad de que una persona responsable de  ejercer un control   interno,
pudiera abusar de esa responsabilidad, por ejemplo un miembro de la
administración sobre pasando un control interno.
•
La posibilidad de que los procedimientos puedan volverse inadecuados debido
a cambios en condiciones, y de que el cumplimiento con los procedimientos
pueda deteriorarse.
Comprensión de los sistemas de contabilidad y de control interno.
15.
Al obtener una comprensión de los sistemas de contabilidad y de control
interno para planear la auditoria, el auditor obtiene un conocimiento del
diseño de los sistemas de contabilidad y de control interno, y de su operación.
Por ejemplo, un auditor puede desarrollar una prueba de (rastreo), o sea,
seguirle la pista a unas cuantas transacciones por todo el sistema de
contabilidad, cuando las transacciones seleccionadas son típicas de las
transacciones que pasan a través del sistema, este procedimiento puede ser
trabado como una parte de las pruebas de control. La naturaleza y alcance de
las pruebas de rastreo desarrolladas por el auditor, son tales que ellas solas no
proporcionarán suficiente evidencia apropiada de auditoria, para soportar una
evaluación de riesgo de control interno que sea menos que alto.
 
16.
La naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos desarrollados por
el auditor para obtener una comprensión de los sistemas de contabilidad y de
control interno, variará según, entre otras cosas:
•
El tamaño y complejidad de la entidad y de su sistema de computación.
•
Consideraciones sobre importancia relativa
•
El tipo de control internos implicados
•
La naturaleza de la documentación de la entidad de los controles internos
específicos.
•
La evaluación del auditor del riesgo inherente.
17.
Normalmente la comprensión del auditor de los sistemas de contabilidad y de
control interno, que es importante para la auditoria, se obtiene a través de la
experiencia previa con la entidad y se complementa con:
(a)
Investigaciones con la administración, personal de
supervisión y otro personal apropiado en diversos
niveles organizacionales dentro de la entidad, junto con
referencia a la documentación como manuales de
procedimiento, descripción de puestos y diagramas de
flujos.
(b)
Inspección de documentos y registros producidos por
los sistemas de contabilidad y control interno, y:
(c)
Observación de las actividades y operaciones de la
entidad, incluyendo observación de la organización de
operaciones por computador, personal de la
administración y la naturaleza del proceso de
transacciones.
Sistema de contabilidad.
18.
El auditor debería obtener una comprensión del sistema de contabilidad,
suficiente para identificar y entender:
(a)
Las principales clases de transacciones en las
operaciones de la entidad.
(b)
Cómo se inician dichas transacciones
(c)
Registros contables importantes, documentos de
soporte y cuentas en los estados financieros, y
(d)
El proceso contable y de informes financieros, desde el
juicio de transacciones importantes y otros eventos
hasta su inclusión en los estados financieros.
 
Ambiente de control.
19.
El auditor debería obtener una comprensión del ambiente de control suficiente
para evaluar las actitudes, conciencia, y acciones de directores y
administración, respecto a los controles internos, su importancia en la entidad.
Procedimientos de control.
20.
El auditor debería obtener una comprensión de los procedimientos de control,
suficiente para desarrollar el plan de auditoria. Al  obtener esta comprensión
el auditor consideraría el conocimiento sobre la presencia o ausencia de
procedimientos de control, obtenido de la comprensión del ambiente de
control y del sistema de contabilidad para determinar si es necesaria alguna
comprensión adicional sobre los procedimientos de control. Como los
procedimientos de control están integrados con el ambiente de control y con el
sistema de contabilidad, al obtener el auditor una comprensión del ambiente
de control y del sistema de contabilidad, es probable que obtenga también
algún conocimiento sobre procedimientos de control, por ejemplo, al obtener
una comprensión del sistema de contabilidad referente a efectivo, el auditor
normalmente se da cuenta si las cuentas bancarias están conciliadas.
Normalmente, el desarrollo del plan global de auditoria no requiere una
comprensión de procedimientos de control para cada afirmación de los
estados financieros en cada cuenta y clase de transacción.
Riesgo de control
Evaluación preliminar del riesgo de control.
21.
La  evolución prelimitar del riesgo de control, es el procedo de evaluar la
efectividad de los sistemas de contabilidad y de control interno de una
entidad, para prevenir, encontrar y corregir manifestaciones erróneas de
importancia relativa. Siempre habrá algún riesgo de control a causa de las
limitaciones inherentes de cualquier sistema de contabilidad y de control
interno.
22.
Después de obtener una comprensión de los sistemas de contabilidad y de
control  interno, el auditor debería hacer una evaluación prelimitar del riesgo
de control, al nivel de afirmación para cada saldo de cuenta o clase de
transacciones de importancia relativa.
23.
El auditor normalmente evalúa el riesgo de control a un alto nivel para
algunas o todas las afirmaciones, cuando:
(a). Los sistemas de contabilidad y de control interno de la entidad no son efectivos;
(b). Evaluar la efectividad de los sistemas de contabilidad y de control interno de la
entidad no sería eficiente.}
 
24.
La evaluación preliminar del riesgo de control para una afirmación de estado
financiero, debería ser alta a menos que el auditor:
(a)
Pueda identificar controles internos relevantes a la
afirmación que sea probable, que prevengan o detecten
y corrijas una representación errónea de importancia
relativa; y
(b)
Planee desarrollar pruebas de control para soportar la
evaluación.
Documentación de la comprensión y de la evaluación del riesgo de control.
25.
El auditor debería documentar en los papeles de trabajo de auditoria:
(a). La comprensión obtenida de los sistemas de contabilidad y de control interno de
la entidad.; y
(b). La evaluación del riesgo de control. Cuando el riesgo de control es evaluado
como menos que alto, el auditor debería documentar también la base para las
conclusiones.
26.
Pueden usarse diferentes técnicas para documentar información relativa a los
sistemas de contabilidad y control interno. La selección de una técnica
particular es cuestión de juicio por parte del auditor. Son técnicas comunes,
usadas solas o en combinación. Las descripciones narrativas, los
cuestionarios, las pistas de verificación, y los diagramas de flujo. La forma y
extensión de esta documentación es influida por el tamaño y complejidad de
la entidad y la naturaleza de los sistemas de contabilidad y de control interno
de la entidad. Generalmente, mientras más complejos los sistemas de
contabilidad y de control interno de la entidad, más extensos los
procedimientos del auditor,, más extensa necesitará ser la documentación del
auditor.
Pruebas de Control
27.
Las pruebas de control, se desarrollan para obtener evidencia en la auditoria
sobre efectividad de:
(a). El diseño de los sistemas de contabilidad y de control interno, es decir, si están
diseñados adecuadamente para prevenir o encontrar y corregir manifestaciones
erróneas de importancia relativa, y:
(b). La operación de los controles internos a lo largo del periodo.
28.
Algunos de los procedimientos para obtener la comprensión de los sistemas de
contabilidad y de control interno, pueden no haber sido específicamente
 
planeados como pruebas de control, pero pueden proporcionar evidencia en la
auditoria sobre la efectividad del diseño y operación de los controles internos
relevantes a algunas afirmaciones y, consecuentemente, servir como pruebas
de control. Por ejemplo, al obtener la comprensión sobre los sistemas de
contabilidad y de control interno, referente a efectivo, el auditor puede haber
obtenido evidencia en la auditoria sobre la efectividad del proceso de
conciliación de bancos a través de investigaciones y observación.
29.
Cuando el auditor concluye que los procedimientos desarrollados para obtener
la comprensión de los sistemas de contabilidad y de control interno, también
proporcionan evidencia en la auditoria sobre la adecuación de diseño y
efectividad de operación de las políticas y procedimientos relevantes a una
particular afirmación de los estados financieros, el auditor puede usar una
evidencia en la auditoria, provisto que sea suficiente, para soportar una
evaluación de riesgo de control a nivel menos que alto.
30.
Las pruebas de control pueden incluir:
•
Inspección de documentos que soportan transacciones y otros eventos para
ganar evidencia en la auditoria de que los controles internos han operado
apropiadamente, por ejemplo, verificando que una transacción ha sido
autorizada
•
Investigación y observación de controles internos que no dejan rastro de
auditoria, por ejemplo determinando quién desempeña realmente cada
función, y no quién se supone que la desempeña.
•
Reconstrucción del desempeño de los controles internos, por ejemplo, la
conciliación de cuentas de bancos, para asegurar que fueron correctamente
desarrollados por la entidad.
31.
El auditor debería tener evidencia en la auditoria por medio de pruebas de
control para soportar cualquier evaluación del riesgo de control que sea menos
que alto. Mientas más baja la evaluación del riesgo de control, más soporte
debería obtener el auditor de que los sistemas de contabilidad y de control
interno están adecuadamente diseñados y operando en forma efectiva.
32.
Cuando está obteniendo evidencia en la auditoria sobre la operación efectiva
de los controles internos, el auditor considera cómo fueron aplicados, la
uniformidad con que fueron aplicados durante el periodo y por quién fueron
aplicados. El concepto de operación electiva, reconoce que pueden haber
ocurrido algunas desviaciones. Las desviaciones de los controles prescritos
pueden ser causadas por factores como cambios en personal clave,
fluctuaciones de temporada importantes en el volumen de transacciones, y
error humano. Cuando las desviaciones son encontradas, el auditor hace
investigaciones específicas respecto de esos asuntos, particularmente la
programación de tiempos en los cambios de personal en funciones clave de
control interno. El auditor entonces se asegura que las pruebas de control
cubran en forma apropiada dicho periodo de cambio y fluctuación.
 
33.
En un ambiente de Sistemas de información por computado, los objetivos de
pruebas de control no cambien de los de un ambiente manual; sin embargo,
pueden cambiar algunos procedimientos de auditoria. El auditor puede
encontrar necesario, o puede preferir el uso de técnicas de auditoria con ayuda
de computadoras. El uso de dichas técnicas, por ejemplo, herramientas de
interrogatorio  a archivos o datos de pruebas de auditoria, puede ser apropiado
cuando los sistemas de contabilidad y de control interno no dan evidencia
visible que documente el desempeño de los controles internos que están
programados dentro de un sistema de contabilidad computarizado.
34.
Basado en los resultados de las pruebas de control, el auditor debería evaluar
si los controles internos están diseñados y operando según se contempló en la
evaluación preliminar de riesgo de control. La evaluación de desviaciones,
debe dar como resultado que el auditor concluya que el nivel evaluado de
riesgo de control necesita ser revisado En tales casos el auditor modificaría la
naturaleza, oportunidad alcance de los procedimientos sustantivos planeados.
Calidad y oportunidad de la evidencia en la auditoria.
35.
Algunos tipos de evidencia en la auditoria obtenida por el auditor, son más
confiables que otros. Normalmente la observación del auditor proporciona
evidencia en la auditoria más confiable  que solamente hacer investigaciones,
por ejemplo, el auditor podría obtener evidencia en la auditoria sobre la
apropiada segregación de deberes al observar al individuo que aplica un
procedimiento e control o haciendo investigaciones con el personal apropiado.
Sin embargo, la evidencia en la auditoria obtenida por algunas pruebas  de
control, como observación, pertenece sólo al momento del tiempo en que fue
aplicado el procedimiento. El auditor puede decidir, por lo tanto, suplementar
estos procedimientos con otras pruebas de control, capaces de proporcionar
evidencia en la auditoria sobre otros periodos de tiempo.
36.
Al determinar la evidencia en la auditoria apropiada para soportar una
conclusión sobre riesgo de control, el auditor puede considerar la evidencia en
la auditoria obtenida en auditorias previas. En un trabajo continuo, el auditor
estará consciente de los sistemas de contabilidad y de control interno, a través
del trabajo llevado a cabo previamente pero necesitará actualizar el
conocimiento adquirido y considerar la necesidad de obtener evidencia en la
auditoria adicional de cualquier cambio en control. Antes de apoyarse en
procedimientos desarrollados en auditoria previas, el auditor debería obtener
evidencia en la auditoria que soporte esta confiabilidad. El auditor debería
obtener evidencia sobre la naturaleza, oportunidad y alcance de cualquier
cambio en los sistemas de contabilidad y control interno de la entidad, ya que
dichos procedimientos fueron desarrollados y debería evaluar su impacto
sobre la confiabilidad que intenta depositarles el auditor. Mientras más largo
el tiempo desde que se desempeñaron  dichos procedimientos, menos
seguridad puede resultar.
 
37.
El auditor debería considerar si los controles internos estuvieron en uso a lo
largo del periodo. SI se usaron controles  substancialmente diferentes en
tiempos diferentes durante el periodo, el auditor debería considerar cada uno
separadamente. Una falla en los controles internos por una porción específica
del periodo requiere consideración por separado de la naturaleza, oportunidad
y alcance de los procedimientos de auditoria a se aplicados a las transacciones
y otros eventos de ese periodo.
38.
El auditor puede decidir desarrollar algunas pruebas de control durante una
visita intermedia antes de finalizar el periodo. Sin embargo, el auditor no
puede confiar en los resultados de dichas pruebas sin considerar la necesidad
de obtener evidencia en la auditoria adicional relacionada con el resto del
periodo. Los factores que tendrá que considerar incluyen:
•
Los resultados de las pruebas provisionales.
•
La extensión del periodo remanente
•
Si han ocurrido cambios en los sistemas de contabilidad y de control interno
durante el periodo remanente.
•
La naturaleza y monto de las transacciones y otros eventos y saldos
implicados.
•
El ambiente de control, especialmente controles de supervisión.
•
Los procedimientos sustantivos que el auditor planea llevar a cabo.
Evaluación final del riesgo de control.
39.
Antes de la conclusión de la auditoria, basado en los resultados de los
procedimientos sustantivos y de otra evidencia en la auditoria obtenida pro el
auditor, éste debería considerar si la evaluación del riesgo de controles es
confirmada.
Relación entre evaluaciones de riesgos inherentes y de control.
40.
La administración a menudo reacciona a situaciones de riesgo inherente,
diseñando sistemas de contabilidad y de control interno para prevenir o
encontrar y corregir manifestaciones erróneas y por lo tanto, en muchos casos,
el riesgo inherente y el riesgo de control, están altamente interrelacionados.
En estas situaciones, si el auditor se decide a evaluar los riesgos inherente y de
control por separado, hay una posibilidad de una evaluación inapropiada del
riesgo. Como resultado, el riesgo en la auditoria puede ser más
apropiadamente determinado en dichas situaciones, haciendo una evaluación
combinada.
Riesgo de detección.
 
41.
El nivel de riesgo de detección se relaciona directamente con los
procedimientos sustantivos del auditor. La evaluación del auditor del riesgo de
control, junto con la evaluación del riesgo inherente, incluye en la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos sustantivos que deben
desempeñarse para reducir el riesgo de detección, y por lo tanto, el riesgo en
la auditoria, a un nivel aceptablemente bajo. Algún riesgo de detección estaría
siempre presente aún si el auditor examina el 100% del saldo de una cuenta o
clase de transacciones porque, por ejemplo, la mayor parte de la evidencia en
la auditoria es persuasiva y no definitiva.
42.
El auditor debería considerar los niveles evaluados de riesgos inherente y de
control, al determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los
procedimientos sustantivos requeridos para reducir el riesgo en la auditoria a
un nivel aceptable. A este respecto, el auditor consideraría:
(a)
la naturaleza de los procedimientos sustantivos, por ejemplo, usar
pruebas dirigidas hacia partes independientes fuera de la entidad y no pruebas
dirigidas hacia partes o documentos dentro de la entidad, o  usar pruebas d
detalles para un objetivo particular de auditoria además de procedimientos
analíticos;
(b)
La oportunidad de procedimientos sustantivos, por ejemplo,
desempeñándolos al fin del periodo y no en una fecha anterior; y
(c)
El alcance de los procedimientos sustantivos, por ejemplo, usar un
tamaño mayor de muestra.
43.
Hay una relación inversa entre riesgo de detección y el nivel combinado de
riesgos inherente y de control. Por ejemplo, cuando los riesgos inherente y de
control son altos, el riesgo de detección aceptable necesita estar abajo para
reducir el riesgo en la auditoria a un nivel aceptablemente bajo. Por otra parte,
cuando los riesgos inherente y de control son bajo, un auditor puede aceptar
un riesgo de detección más alto y aún así reducir el riesgo en la auditoria a un
nivel aceptablemente bajo. Se refiere al apéndice para una ilustración de la
interrelación de los componentes del riesgo en la auditoria.
44.
Mientras que las pruebas de control y procedimientos sustantivos son
distinguibles en cuanto a su propósito, los resultados de cualquiera de los dos
tipos de procedimientos puede contribuir al propósito del otro. Las
manifestaciones erróneas descubiertas  al conducir los procedimientos
sustantivos pueden causar que el auditor modifique la evaluación previa de
riesgo de control. Refiérase al apéndice para una ilustración de interrelación
de componentes del riesgo en la auditoria.
45.
Los niveles evaluados de riesgos inherente y de control no pueden ser
suficientemente bajos para eliminar la necesidad para el auditor de desarrollar
algún procedimientos sustantivo. Sin importar los niveles evaluados del riesgo
inherente y de control, el auditor debería desarrollar algunos procedimientos
sustantivos para los saldos de las cuentas y clases de transacciones de
importancia relativa.
 
46.
La evaluación del auditor de los componentes del riesgo en la auditoria, puede
cambiar durante el curso de una auditoria, por ejemplo, puede llegar
información a la atención del auditor cuando desarrolla procedimientos
sustantivos que difiera de forma importante de la información sobre la que el
auditor originalmente evaluó los riesgos inherente y de control. En tales casos,
el auditor modificaría los procedimientos sustantivos planeados, basado en
una revisión de niveles evaluados de los riesgos inherente y de control.
47.
Mientras más alta la evaluación del riesgo inherente y de control, más
evidencia en la auditoria de obtener el auditor del desempeño de
procedimientos sustantivos. Cuando tanto el riesgo inherente como el de
control son evaluados como altos, el auditor necesita considerar los
procedimientos sustantivos puede brindar suficiente evidencia apropiada de
auditoria para reducir el riesgo de detección, y por tanto, el riesgo en la
auditoria, a un nivel aceptablemente bajo. Cuando el auditor determina que el
riesgo de detección respecto de una afirmación de los estados financieros para
el saldo de una cuenta o clase de transacciones de importancia relativa, no
puede ser reducido a un nivel aceptablemente bajo, el auditor debería expresar
una opinión con salvedad o una abstención de opinión.
Riesgo en la auditoria en negocios pequeños.
48.
El auditor necesita obtener el mismo nivel de seguridad para expresar una
opinión sin salvedad sobre los estados financieros, tanto de entidades
pequeñas, como grandes. Sin embargo, muchos controles internos que serían
relevantes para entidades grandes no son prácticos en el negocio pequeño. Por
ejemplo, en pequeños negocios, los procedimientos de contabilidad pueden
ser desarrollados por unas cuantas personas que pueden tener
responsabilidades tanto de operación como de custodia, y por ello faltaría la
segregación de deberes o estaría severamente limitada. La inadecuada
segregación de deberes puede, en algunos casos, ser cancelada por un fuerte
sistema de control de administración en el que existen controles de
supervisión del dueño /  gerente a causa del conocimiento personal directo de
la entidad e involucramiento en las transacciones. En circunstancias donde la
segregación de deberes es limitada y falta la evidencia en la auditoria de los
controles de supervisión, la evidencia en la auditoria necesaria para soportar la
opinión del auditor sobre los estados financieros, puede tener que abstenerse
completamente a través del desempeño de procedimientos sustantivos.
Comunicación de debilidades.
49.
Como resultado de obtener una comprensión de los sistemas de contabilidad y
de control interno y de las pruebas de control, el auditor puede darse en cuenta
 
de las debilidades en los sistemas. El auditor debería hacer saber a la
administración tan ponto sea factible y a un apropiado nivel de
responsabilidad, sobre las debilidades de importancia relativa en el diseño u
operación de los sistemas de contabilidad y de control interno, que hayan
llegado a la atención del auditor. La comunicación a la administración de las
debilidades de importancia relativa, normalmente sería por escrito. Sin
embargo, si el juzga que la comunicación oral es apropiada, dicha
comunicación sería documentada en los papeles de trabajo de la auditoria. Es
importante indicar en la comunicación que sólo han sido reportadas
debilidades que han llegado a la atención del auditor, como un resultado de la
auditoria y que el examen no ha sido diseñado para determinar la adecuación
del control interno para fines de la administración.
APÉNDICE
Ilustración de la interrelación de los componentes del riesgo en la auditoria.
La siguiente tabla muestra como puede variar el nivel aceptable de riesgo de
detección, basado en evaluaciones de los riesgos inherente y de control.
La evaluación del auditor del riesgo es:
La evaluación del
Alta Media Baja
auditor del riesgo
Lo más baja  Más baja  Media
Alta
inherente
Media
Más baja  Media  Más alta
Baja
Baja  Más alta  Lo más alta
Las áreas sombreadas en esta tabla se refieren al riesgo de detección.
•
Hay una relación inversa entre el riesgo de detección y el nivel combinado de
los riesgos inherentes y de control. Por ejemplo, cuando los riesgos inherentes
y de control son altos, los niveles aceptables del riesgo de detección necesitan
ser bajos para reducir el riesgo en la auditoria a un nivel aceptablemente bajo.
Por otra parte, cuando los riesgos inherentes y de control son bajos, un auditor
puede aceptar un riesgo de detección más alto y aún así reducir el riesgo en la
auditoria a un nivel aceptablemente bajo.
 
EL MUESTREO EN AUDITORIA
(Norma Internacional de Auditoria)
Introducción.
1.
El propósito de esta Norma Internacional de Auditoria, es establecer normas y
proporcionar lineamientos sobre el  diseño y selección de una muestra de
auditoria y la evaluación de los resultados de la muestra. Esta Norma
Internacional de Auditoria, aplica igualmente a los métodos de muestreo tanto
estadísticos como no estadísticos. Cualquiera de los dos métodos, cuando se
aplica apropiadamente, puede brindar suficiente evidencia apropiada de
auditoria.
2.
Cuando use métodos de muestreo ya sea estadísticos o no estadísticos, el
auditor debería diseñar y seleccionar una muestra de auditoria, desarrollar
procedimientos de auditoria a partir de ahí, y evaluar los resultados de la
muestra, de modo que proporcione suficiente evidencia apropiada de
auditoria.
3.
“Muestreo en auditoria”, significa la aplicación de procedimientos de
auditoria a menos del 10%% de las partidas dentro del saldo de una cuenta o
clase de transacciones, para dar posibilidad al auditor de obtener y evaluar
evidencia en la auditoria sobre alguna característica de las partidas
seleccionadas para formar o ayudar a formar una conclusión concerniente a la
población.
4.
Es importante reconocer que algunos procedimientos de pruebas, no caen
dentro de la definición de muestreo. Las pruebas realizadas sobre 100% de las
partidas, dentro de una población no implican muestreo. De igual manera,
aplicar procedimientos de auditoria a todas las partidas dentro de una
población que tienen una característica particular (por ejemplo, todas las
partidas por sobre una cantidad) no califica como muestreo en auditoria con
respecto a la porción dentro, la población examinada, ni con respecto a la
población como en toda, ya que las partidas no fueron seleccionadas del total
de la población sobre una base que se esperaba, fuera representativa. Dichas
partidas podrían implicar alguna característica de la porción remanente de la
población, pero no necesariamente serían la base para una conclusión sobre la
porción remanente de la población.
Diseño de la muestra.
 
5.
Cuando se diseña una muestra en auditoria, el auditor debería considerar los
objetivos específicos de la auditoria, la población de la cual desea tomar la
muestra y el tamaño de la misma.
Objetivos de la auditoria.
6.
El auditor debería primero considerar los objetivos específicos de la auditoria
que se quiere lograr y los procedimientos de auditoria, que es más probable
logren mejor dichos objetivos. Además, cuando la muestra de auditoria es
apropiada, la consideración de la naturaleza de la evidencia en la auditoria
buscada y posibles condiciones de error y otra característica relacionada con
dicha evidencia en la auditoria, ayudará al auditor a definir qué constituye un
error y qué población usar para el muestreo. Por ejemplo, cuando desempeñe
pruebas de control sobre procedimientos de compra de una entidad, el auditor
estará interesado en asuntos como si una factura fue verificada en la oficina y
propiamente aprobada. Por otra parte, cuando realice procedimientos
sustantivos sobre facturas procesadas durante el periodo, el auditor estará
interesado en asuntos como si se reflejan en forma apropiada las cantidades de
dinero de dichas facturas en los estados financieros
Población.
7.
La población es el conjunto total de datos de los que el auditor requiere la
muestra para llegar a una conclusión. El auditor necesitará determinar que la
población de la cual toma la muestra es apropiada para el objetivo específico
de la auditoria. Por ejemplo, si el objetivo del auditor fuera poner a prueba la
mayor inclusión de cuentas por cobrar, la población podría ser definida como
el listado de cuentas por cobrar. Por otro lado, cuando se pone a prueba la
menor inclusión de cuentas por pagar, la población no sería el listado de
cuentas por pagar, sino mas bien los pagos posteriores, las facturas no
pagadas, las declaraciones de los proveedores, reportes de recibos no
verificados, u otra población que proporcionaría evidencia en la auditoria de
la falta de inclusión de cuentas por pagar.
8.
Las partidas individuales que componente la población, son conocidas
comunidades de muestreo. La población puede ser dividida en unidades de
muestreo en una variedad de formas. Por ejemplo, si el objetivo del  auditor
fuera poner a prueba la validez de las cuentas por cobrar, la unidad de
muestreo podría ser definida como saldos del cliente o facturas individuales
de los clientes. El auditor define la unidad de muestreo para obtener una
muestra eficiente y efectiva para lograr los objetivos particulares de la
auditoria.
 
Estratificación.
9.
Para ayudar en el diseño eficiente y efectivo de la muestra, puede ser
apropiada la estratificación. Estratificación es el proceso de dividir una
población en sub-poblaciones, ada una de las cuales es un grupo de unidades
de muestreo, que tienen características similares (a menudo el valor
monetario). Los estratos necesitan ser  definidos explícitamente de modo que
cada unidad de muestreo pueda pertenecer a sólo un estrato. La estratificación
da capacidad por lo tanto, al auditor para dirigir los esfuerzos de la auditoria
hacia las partidas que, por ejemplo, contienen el mayor potencial de error
monetario. Por ejemplo, el auditor puede dirigir la atención a las partidas de
valor más grande para las cuentas por cobrar para encontrar manifestaciones
erróneas exageradas de importancia relativa. Además, la estratificación puede
dar como resultado un tamaño más pequeño de muestra.
Tamaño de la muestra.
10.
Cuando determina el tamaño de la muestra, el auditor debería considera el
riesgo de muestreo, el error tolerable y el error esperado. Los apéndice 1 y 2
contienen algunos factores que afectan al tamaño de la muestra.
Riesgo de muestreo.
11.
El riesgo de muestreo
*
surge de la posibilidad de que la conclusión del auditor
basada en una muestra, pueda ser diferente de la conclusión que se alcanzaría
si la población completa se sujetarla mismo procedimiento de auditoria.
12.
El auditor se enfrenta a riesgo de muestreo tanto en las pruebas de control,
como en los procedimientos sustantivos como sigue:
1.
Pruebas de control.
*
El riesgo de muestreo puede contrastarse con el riesgo de no muestreo que surge cuando el auditor
usa cualquier procedimiento de auditoria. El riesgo de no muestreo, surge porque, por ejemplo, la
mayor parte de la evidencia en la auditoria es persuasiva y no definitiva, el auditor podría usar
procedimientos inapropiados o podría mal interpretar la evidencia y así dejar de reconocer un error. El
auditor intenta reducir el riesgo no de muestreo a un grado insignificante por medio de una planeación
apropiada de la dirección, supervisión y revisión.
 
1.1.
Riesgo de baja confiabilidad. El riesgo de que, aunque el resultado de la
muestra no apoya la evaluación del auditor del riesgo de control, la
proporción real de cumplimiento apoyaría dicha evaluación.
1.2.
Riesgo de sobre confiabilidad. El riesgo de que, aunque el resultado de la
muestra apoya la evaluación del auditor del riesgo de control, la proporción
real e cumplimiento no apoyaría dicha evaluación.
2.
Procedimientos sustantivos.
2.1.
Riesgo de rechazo incorrecto. El riesgo de que, aunque el resultado de la
muestra apoye la conclusión de que el saldo de la cuenta o clase de
transacciones registrado está representado de manera errónea en forma
importante, de hecho no está representado erróneamente en forma
importante.
2.2.
Riesgo de aceptación incorrecta. El riesgo de que, aunque el resultado de la
muestra apoye la conclusión de que el saldo de la cuenta o clase de
transacciones no está representado erróneamente de forma importante, de
hecho se está representando erróneamente en forma importante.
13.
El riesgo de baja confiabilidad y el riesgo de rechazo incorrecto afectan la
eficiencia de la auditoria ya que normalmente llevarían a que se desempeñe
trabajo adicional por parte del auditor, o la entidad, lo que establecería que las
conclusiones iniciales fueron incorrectas. El riesgo de sobre confiabilidad y el
riesgo de aceptación incorrecta, afectan la efectividad de la auditoria y es más
probable que lleven a una opinión errónea sobre los estados financieros, que el
riesgo de baja confiabilidad o el de rechazo incorrecto.
14.
El tamaño de la muestra es afectado por el nivel de riesgo de muestreo que el
auditor esté dispuesto a aceptar de los resultados de la muestra. Mientras más
bajo el riesgo que el auditor este dispuesto a aceptar, mayor necesitará ser el
tamaño dela muestra.
Error tolerable.
15.
Error tolerables, es el máximo en la población, que el auditor estaría dispuesto
a aceptar y aún así concluir que el resultado de la muestra ha logrado el
objetivo de la auditoria. El error tolerable es considerado durante la etapa de
planeación y, para procedimientos sustantivos. Se relaciona con el juicio del
auditor sobre la importancia relativa. Mientras más pequeño el error tolerable,
mayor necesitará ser el tamaño de la muestra.
16.
En pruebas de control, el error tolerables es el índice máximo de desviación
de un procedimiento de control prescrito que el auditor estaría dispuesto a
aceptar basado en la evaluación preliminar del riesgo de control. En  los
procedimientos sustantivos, el error tolerable es el monetario máximo en un
saldo o de una cuenta o clase de transacciones que el auditor estaría dispuesto
 
a aceptar, de modo que cuando los resultados de todos los procedimientos de
auditoria sean considerados, el auditor pueda concluir, con certeza razonable
que los estados financieros no están representados erróneamente de manera
importante.
Error esperado.
17.
Si el auditor espera que se presente error en la población, normalmente
necesita examinarse una muestra más grande que cuando no se espera error,
para concluir que el error real en la población no es mayor que el error
tolerable planeado. Se justifican tamaños más pequeños de muestra, cuando se
espera que la población esté libre de error. Al determinar el error esperado en
una población, el auditor consideraría asuntos como los niveles de error
identificados en auditorias previas, cambios en los procedimientos de la
entidad y evidencia disponible de otros procedimientos.
Selección de la muestra.
18.
El auditor debería seleccionar partidas de muestra de mantera tal que pueda
esperarse que la muestra sea representativa de la población. Esto requiere que
todas las partidas de la población tengan una oportunidad de ser
seleccionadas.
19.
Si bien hay un número de métodos de selección, tres métodos comúnmente
usados son:
•
Selección al azar, que asegura que todas las partidas en la población, tengan
una oportunidad igual de selección, por ejemplo, con el uso de tablas de
números al azar.
•
Selección sistemática, que implica seleccionar las partidas usando un intervalo
constante entre selecciones, teniendo el primer intervalo un comienzo al azar.
El intervalo podría basarse en un cierto número de partidas (por ejemplo, cada
vigésimo número del talonario) o en los totales monetarios, (por ejemplo, cada
aumento de $1.000 en el valor acumulativo de la población). Cuando se use
selección sistemática, el auditor necesitaría determinar que la población no
esté estructurada de modo tal que el intervalo de muestreo, corresponda a un
patrón particular de la población. Por ejemplo, si en una población de ventas
de sucursales, las ventas de una sucursal particular ocurre solo cada 100
partidas y el intervalo de muestreo seleccionado es 50, el resultado sería que
el auditor habría seleccionado todas, o ninguna, de las ventas de esa sucursal
particular.
 
•
Selección causal, que puede ser una alternativa aceptable a la selección al azar
provisto que el auditor tiene la intención de extraer una muestra representativa
de la población entera sin intención de incluir o excluir unidades específicas.
Cuando el auditor usa este método, necesita tenerse cuidado para prevenir
contra una selección que sea parcial, por ejemplo, hacia partidas que son
localizadas fácilmente, pues puede no ser representativas.
Evaluación de resultados de la muestra.
20.
Habiendo llevado a cabo, en cada partida de la muestra, aquellos
procedimientos de auditoria que sean apropiados para el objetivo particular de
la auditoria, el auditor debería:
(a). Analizar todos los errores encontrados en la muestra.
(b). Proyectar los errores encontrados en la muestra a la población, y
(c). Volver a evaluar el riesgo de muestreo.
Análisis de errores de la muestra.
21.
Al analizar los errores encontrados en la muestra, el auditor necesitará
primero determinar que una partida que se cuestione sea de hecho un error. Al
diseñar la muestra, el auditor habrá definido las condiciones que constituyen
un error por referencia a los objetivos de la auditoria. Por ejemplo, en un
procedimiento sustantivo referente al registro de las cuentas por cobrar, un
error de traspaso a las cuentas auxiliares de clientes no afecta el total de las
cuentas por cobrar. Por lo tanto, puede ser inapropiado considerar esto un
error, al evaluar los resultados de la muestra de este procedimiento particular,
aun cuando pueda tener un efecto sobre otras áreas de la auditoria como la
evaluación de cuentas dudosas.
22.
Cuando no puede obtenerse la evidencia en la auditoria esperada, respecto de
una partida específica de la muestra, el auditor talvez pueda obtener evidencia
suficiente y apropiada en la auditoria de que las cuentas por cobrar son válidas
revisando los pagos subsecuentes del cliente. El auditor no desarrolla, o no
puede desarrollar, procedimientos alternativos satisfactorios, o si los
procedimientos desarrollados no le hacen posible al auditor obtener suficiente
evidencia apropiada de auditoria, la partida sería tratada como un error.
23.
El auditor debería también considerar los aspectos cualitativos de los errores.
Estos incluyen la naturaleza y causa del error y el posible efecto del error
sobre otras fases de la auditoria.
24.
El analizar los errores descubiertos, el auditor puede observar que muchos
tienen un rasgo común, por ejemplo, tipo de transacción, locación, línea de
producto o periodo de tiempo. Tales circunstancias, el auditor puede decidir
 
identificar todas las partidas de la población que posean el rasgo común,
produciendo entonces, una sub-población y extender los procedimientos de
auditoria en esta área. El auditor desempeñaría entonces un análisis por
separado, basado en las partidas examinadas para cada sub-población.
Proyección de errores.
25.
El auditor proyecta los resultados del error de la muestra a la población de la
cual se seleccionó la muestra. Hay varios métodos aceptables para proyectar
los resultados del error. Sin embargo, en todos los casos, el método de
proyección necesitará ser uniforme con el método usado para seleccionar la
unidad de muestreo. Cuando se proyectan los resultados del error, el auditor
necesita tener en mente los aspectos cualitativos del error encontrado. Cuando
la población ha sido dividida en sub-poblaciones, la proyección de errores se
hace por separado para cada sub-población y los resultados se combinan.
Evaluación del riesgo de muestreo.
26.
El auditor necesita considerar si los errores en la población podrían exceder al
error tolerable. Para lograr esto, el auditor compara el error planeado de la
población con un error tolerable toando en cuenta los resultados de otros
procedimientos de auditoria relevantes para la afirmación específica del
control de los estados financieros. El error de población proyectado usado
para esta comparación en el caso de procedimientos sustantivos, es neto de
ajustes hechos en la entidad. Cuando el error es proyectado excede el error
tolerable, el auditor revalúa el riesgo de muestreo y si ese riesgo es
inaceptable, consideraría extender el procedimiento de auditoria o desarrollar
procedimientos de auditoria alternativos.
 
APÉNDICE 1.
Ejemplos de factores que influencian el tamaño de la muestra para pruebas de
control.
Condiciones que llevan a:
Factor Tamaño más pequeño de
Tamaño más grande de la
La muestra.
muestra
(a) Evaluación del riesgo de control.  Evaluación preliminar más alta
Evaluación preliminar más baja
de riesgo de control.
de riesgo de control.
(b) Error tolerable.  Índice aceptable de desviación.  Índice  aceptable  de  desviación
más bajo.
(c). Riesgo permisi ble de sobre
Riesgo de sobre confiabilidad.  Riesgo  de  sobre  conformidad
confiabilidad.
más bajo.
(d) Error esperado  Índice esperado de desviación
Índice esperado de desviación
en la población más bajo.
*
en la población más alta.
(e) Numero de partidas en la
Virtualmente  ningún efecto en
población.
el tamaño de la muestra a
menos que la población sea
pequeña.
*
Indices esperados de desviación altos, normalmente garantizan poca, o alguna reducción del riesgo de
control, y por lo tanto las pruebas de control podrían ser omitidas.
 
APÉNDICE .
Ejemplos de factores que influencian el tamaño de la muestra para procedimientos
sustantivos:
Condiciones que llevan a:
Factor Tamaño más pequeño de
Tamaño más grande de la
La muestra.
muestra
(a) Evaluación del riesgo de control.  Riesgo de  control más bajo..  Riesgo de control más alto.
(b) Reducción en riesgo de detección a
Mayor uso de las pruebas.  Uso reducido de otras pruebas
causa de otras pruebas sustantivas
sustantivas.
relacionadas con las mismas
afirmaciones de los estados
financieros..
(c). Error tolerable..  Gran medio de error tolerable. Menor medida de error
tolerable.
(d) Error esperado  Errores mas pequeños a más
Errores más grandes o más
baja frecuencia.
alta frecuencia.
(e) Valor de la población.  Más  pequeña  importancia
Mayor importancia monetaria
monetaria para los estados
para los estados financieros.
financieros.
(f) Número de partidas en la población.  Virtualmente  ningún  efecto  en
el tamaño de la muestra a
menos que la población sea
pequeña.
(g)Nivel aceptable de riesgo de
Nivel aceptable de riesgo de
Nivel aceptabl e de riesgo de
detección.
detección más alto.
detección más bajo.
(h) Estratificación.  Estratificación de la población,
No estratificación de la
si es apropiado.
población.
 
CAPITULO VIII
•
CICLOS EMPRESARIALES.
Se define  como ciclo empresarial o de transacciones, aquellas áreas en donde se
pueden agrupar aspectos que se relacionan e identifican entre sí, como hechos
económicos, red de transacciones producidas por esos hechos económicos, sistemas y
procedimientos, enlaces, bases de datos, etc. En una empresa o entidad de cierta
importancia se suela contar con cinco ciclos fundamentales
a saber:
1
1.
Ciclo de tesorería
2.
Ciclo de transformación
3.
Ciclo de ingresos
4.
Ciclo de adquisición y pagos
5.
Ciclo de informe financiero.
En la aplicación  y desarrollo de las pruebas sustantivas, el auditor puede hacer
enfoques de auditoria en consideración a los ciclos típicos empresariales, lo cual le
facilitará una ordenación y eficiencia en su trabajo.
A manera de ejemplo, una prueba del flujo de transacciones de ordinario debe incluir
los siguientes pasos:
a). Inspeccionar los asientos contables en los libros.
b). Observar si los asientos contables están preparados y autorizados apropiadamente.
c). Inspeccionar el libro mayor general y conocer si los registros son correctos.
d). Efectuar cálculos aritméticos de los totales de los registros y cotejarlos con los
mostrados en los registros.
e). Probar sumas de registros diarios selectivamente.
1
En el libro “Fraudes y Presentación Incorrecta en la Contabilidad y los Estados Financieros”, del
mismo autor de seta obra, se incluye para cada ciclo un capítulo donde se profundiza y se hace claridad
en ellos.
 
f). Inspeccionar formas y documentos fundamentales.
g). Inspeccionar la información en cuanto sea adecuada y de su correcta clasificación,
y
h). Seleccionar asientos o registros de los diarios y cotejarlos contra los libros
mayores.
Un programa mínimo para un ciclo empresarial o grupo de cuentas conexas, donde se
tiene que los aspectos de riesgos no revelan campos significativos, que se
cumplen los objetivos de control interno y las pruebas de cumplimiento indican
que se cumplen y son adecuados los sistemas de control interno, debe
estructurarse y fundamentarse en la siguiente forma:
a). Efectuar procedimientos de revisión analítica
b). Circularización a terceros, observación de activos, pruebas de conciliaciones y
pruebas de cortes.
c). Pruebas para aquellos saldos significativos del ciclo.
d). Pruebas en lo posible en fechas intermedias y aquella fecha en que se ejecuta la
auditoria, encaminadas a desarrollar procedimientos de revisión analítica,
comparación de saldo en las fechas intermedias e investigación de fluctuaciones
significativas.
e). Procurar obtener soporte en la funcional de auditoria interna, según el caso.
Los procedimientos expuestos para este programa, mínimo en un ciclo empresarial,
debe corresponder a objetivos específicos de auditoria para el ciclo que se
examina. En razón, como ya se expuso, a que los ciclos no son mutuamente
excluyentes sino que se interrelacionan, se tiene que de las pruebas sustantivas o
por medio de  las pruebas de cumplimiento desarrolladas en otros ciclos, se puede
llegar a prescindir de procedimientos sustantivos para el ciclo que se está
examinando.
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
INFLUENCIA DE LOS CICLOS TRANSACCIONALES EN LOS
CONTROLES INTERNO.
Pol
Políticas.
S
Ciclo Informe Financiero
Ciclo Tesorería
.
Controles internos
i
F
-
Autorizaciones
s
Informe
o
Adquisición fondos.
-
Protección de
t
r
activos
e
Informe
m
-
Segregación
m
a
Informes
Uso de fondos
deberes
a
internos y
s
-
Procesos
s
externos.
transaccionales
.
Procedimiento
s
Ciclo adquisición y pagos
Ciclo
Ciclo
Transformación.
ingreso
Adquisición bienes y
Provisión –
Convertir
servicios
mercancías y
servicios.
Desembolsos
Consumir
Usar
Recibo efectivo.
 
CONCLUSIONES
Teniendo en cuenta que son muchas las Asociaciones de Contadores Públicos que
han venido estudiando los diferentes métodos y procedimientos aplicables al
muestreo estadístico, se han seleccionado para destacar en este texto las
conclusiones determinadas por el Instituto Americano de Contadores Públicos en
su informe denominado “El muestreo estadístico y el auditor independiente”.
1.
El error de muestreo es inherente a cualquier proceso de muestreo, ya sea que
se aplique sobre bases estadísticas o de juicio personal. Aun cuando el error
de muestreo no puede ser totalmente eliminado, el muestreo estadístico
proporcional un medio para medirlo, y consecuentemente, ofrece al auditor
una base para determinar si el error de muestreo se encuentra dentro de límites
aceptables.
2.
Numerosos procedimientos de auditoria se facilitan para la aplicación de
técnicas de muestreo estadístico. Estos procedimientos de auditoria, incluyen
la confirmación de cuentas por cobrar, examen de comprobantes, inspección
de cheques pagados, verificación de precios, multiplicaciones de inventario,
etc.
3.
La utilización de métodos de selección estadística no necesita acompañarse de
la medición estadística.
4.
El muestreo estadístico está permitido por las normas de auditoria
generalmente aceptadas. La alternativa de métodos de selección y evaluación
deberá dejarse a juicio del auditor, y  la utilización de muestreo estadístico no
elimina, no asegura la ejecución de una auditoria de conformidad con normas
generalmente aceptadas.
5.
El muestreo estadístico puede ser empleado para todas o sólo una parte de las
pruebas relativas a una auditoria en particular. La utilización del muestreo
estadístico en una auditoria, no indica que sea requerido en otras.
6.
La aplicación del muestreo estadístico requiere un profundo conocimiento por
parte del auditor de la teoría de probabilidades, métodos estadísticos y
procedimientos matemáticos como Distribución de Student, Distribución
Binomial, de Poisson y Distribución Normal.
7.
Los procedimientos de muestreo estadístico, tienen vigencia y aceptación
dentro de las normas de auditoria, generalmente aceptadas, como técnicas
 
para la obtención de evidencia necesaria en la determinación de la eficiencia
de control interno y conformación de elementos de juicio para el dictamen
profesional del auditor.
RESUMEN
El auditor independiente, debe confiar en su  juicio personal al determinar el alcance
del uso de la prueba selectiva en la auditoria, efectuando con criterio profesional una
adecuada planeación, elaboración y evaluación de ésta, desarrollando para ello, dos
enfoques generales, como es el muestreo estadístico y no estadístico, n la obtención
de evidencia suficiente y competente establecida en la tercera norma de auditoria de
la “ejecución del trabajo”.
El SAS No. 39, concluye:
-Un enfoque estadístico o no estadístico al muestreo de auditoria, si se aplica
apropiadamente, puede proporcionar suficiente evidencia comprobatoria.
-El muestreo estadístico, ayuda al auditor a: a). Diseñar una muestra eficiente. b).Para
medir la suficiencia de la evidencia comprobatoria obtenida, c). Evaluar los resltados
de la muestra.
Empleando la teoría estadística, el auditor puede cuantificar el riesgo de muestreo
para ayudarse a sí mismo a limitarlo a un nivel que él considera aceptable. Sin
embargo, el muestreo estadístico incluye costos adicionales de entrenamiento de
auditores, diseñar muestras individuales para cumplir los requisitos estadísticos, y
señalar las partidas que van a examinarse. Debido a que tanto el muestreo estadístico
como el no estadístico pueden proporcionar suficiente evidencia comprobatoria, el
auditor selecciona uno de los dos después de considerar su costo y efectividad
relativos en las circunstancias.
 
GLOSARIO
En el muestreo estadístico se emplean términos que no son lo suficientemente
conocidos por corresponder al ámbito propio de la estadística, que es un método
científico usado en la recolección, organización, análisis e interpretación numérica de
la información. A continuación se definen algunos de ellos:
Universo, población o campo.
Es cualquier grupo de unidades con alguna
característica o atributo en común. Una lista de deudores, es un ejemplo de una
población contable.
Unidad.
Es un miembro de una población. En el ejemplo anterior, cada cuenta de
deudores es una unidad de población o universo e deudores.
Atributo.
Es cualquier característica que puede o no poseer las unidades del
universo. Por ejemplo, si un deudor está atrasado en sus pagos o no lo está. El hecho
de estar en mora en sus pagos es un atributo del deudor.
Parámetros.
En una población proporciona información acerca de su tamaño y
forma. Los parámetros más usuales son el valor promedio o media de un universo y la
“ desviación estándar” que indica la manera en que las lecturas de un universo se
dispersan alrededor del valor medio. (media aritmética).
Estrato.
Es una sección de un universo o población que difiere de algún aspecto del
resto del universo.
Distribución de frecuencias.
Dispone la cantidad real de ocurrencias de diversos
estados de una variable. De otra manera, frecuencia es el número de veces que se
repite un suceso o una característica. Ejemplo. Empleados que devenguen entre
$8.000 a $20.000, se encuentran entre 100. Cien es la frecuencia para este intervalo
de sueldos.
 
Muestra.
Es cualquier número de unidades tomadas del universo o población.
Muestra a juicio.
Es donde se deciden previamente los criterios para la inclusión de
una unidad en la muestra.
Muestra aleatoria o al azar.
Es donde cada unidad que todavía hace parte del
universo, tiene la misma oportunidad de ser seleccionada en cada elección que se
haga de unidades. En contraposición está el muestreo aleatorio sin sustitución o
reemplazo.
Nivel de confianza.
En relación con una muestra, nos indica la proporción de veces
que una afirmación acerca de la población resulta verdadera. Un intervalo de
confianza nos indica los límites de precisión en una inferencia o predicción. Por
ejemplo, está convencido un 90% de que el valor del inventario se encuentra entre
$980.000 y $1.020.000. Estas cifras nos dan límites inferiores y superiores del
intervalo de confianza de $40.000.
Si la estimación media se encuentra en el centro del intervalo de confianza, se puede
expresar éste como un límite de precisión o confianza. En el ejemplo anterior, el
límite de precisión es ±20.000 en $1.000.000.
Error estándar.
Permite medir el error de muestreo. Hablando en términos
generales, es la desviación estándar de un universo o población, con respecto a las
medidas de las muestras.
Media aritmética.
Es una medida central o estadística de posición, que en otros
términos simplemente corresponde al comúnmente llamado “promedio aritmético” o
llanamente “promedio”.
Masividad.
Consiste en que la población o campo, debe estar conformado por un
número alto de partidas, de lo contrario el tamaño de la muestra pierde interés o
representatividad, respecto al universo sometido a muestra.
Homogeneidad.
Es la característica de similitud que en un alto grado deben poseer o
estar revestidas las partidas de una población o campo. Cuando existe alguna
particularidad o atributo diferencial que se considere de importancia relativa, lo más
apropiado es dividir la población en estratos y tomar de cada uno de ellos una muestra
que sea representativa.
Probabilidad igual.
Todas las partidas que conforman un universo deben tener la
misma probabilidad de ser seleccionadas dentro de la muestra Esto equivale a decir
que no deben influir en el procedimiento de selección de elementos de orden
subjetivo del examinador.
 
Precisión.
Es el máximo error que se puede aceptar en una población determinada.
En otras palabras, es el rango o intervalo donde se sitúa la tasa de error.
Riesgos de muestreo.
Es la probabilidad de incurrir en desacierto o equivocación en
la formación de conclusiones a cerca de toda la población, al examinar solamente una
muestra de ella. En otros términos, representa la posibilidad de que en la población
haya errores superiores a la precisión.
Evaluación de la muestra.
Es la formación de conclusiones acerca de la información
(población) basándose en el resultado del examen de los ítems seleccionados
(muestra) y comprende los siguientes conceptos:
a). Errores numéricos y monetarios. Son aquellos que pueden ser evaluados en
términos numéricos (cantidad de errores) o en términos monetarios (valor monetario
de los errores), según se  trate de muestreo numérico o monetario respectivamente.
b). Desviaciones de cumplimiento. Son desviaciones de procedimientos esenciales de
control interno, tanto en el muestreo numérico como en el monetario.
 
APÉNDICE
RELACION DEL RIESGO DE ACEPTACIÓN INCORRECTA PARA UNA
PRUEBA SUSTANTIVA DE DETALLE CON OTRAS FUENTES DE
CONFIANZA DE AUDITORIA.
El SAS No. 39 del AICPA, incluye un apéndice, donde desarrolla técnicamente la
relación de riesgo que existe para una prueba sustantiva de detalle, con otros frentes
de confianza de auditoria, la cual por ser actualizada y preparada por tan eminentes
profesionales de la Contaduría Pública, se consideró indispensable transcribirla
textualmente dentro de este libro, como aporte y profundización al enfoque de los
riesgos que lleva consigo el uso del muestreo estadístico en las pruebas sustantivas, y
para dejar en claro que los niveles de riesgo dependen también de la evaluación que
tenga el auditor, en la confianza en el control interno y en sus procedimientos de
revisión analítica y otros aspectos sustanciales importantes.
El apéndice mencionado indica:
1.
Riesgo máximo.
Con respecto a un saldo de cuenta particular o clase de
transacciones, el riesgo de que exista error monetario mayor que el error
tolerable en el saldo o clase, que el auditor no puede detectar. El auditor hace
uso de su juicio profesional a fin de determinar el riesgo máximo permitido
para un examen particular después que considera factores tales como el riesgo
de error significativo en los estados financieros, el costo de reducir el riesgo, y
el efecto del error potencial en el uso y entendimiento de los factores
financieros.
2.
Un auditor confía en los controles internos, procedimientos de revisión
analítica, y pruebas sustantivas de detalle en cualquier combinación, que él
considere que controla apropiadamente el riesgo máximo. Sin embargo, la
segunda norma relativa a la ejecución del trabajo, no contempla que el auditor
depositará toda su confianza en el control interno hasta la exclusión de otros
procedimientos de auditoria con  respecto a cantidades importantes en los
estados financieros.
 
3.
La suficiencia en los tamaños de muestra de auditoria, sean estadísticas o no
estadísticas, es fluida por varios factores. El cuadro 1 ilustra cómo algunos de
estos factores pueden afectar los tamaños de muestra para una prueba
los factores a y h en el cuadro 1
sustantiva de detalle,
deben
considerarse juntos. Por ejemplo, los controles internos y la ausencia de otras
pruebas sustantivas relacionadas con el mismo objetivo de auditoria,
normalmente requieren mayores tamaños de muestra para las pruebas
sustantivas de  detalle correspondientes.
CUADRO 1
Factores que influyen en los tamaños de muestras para una prueba sustantiva de
detalle en  la planeación de muestras:
Factor  Condiciones que conducen
Factor relacionado para
a tamaño más pequeño de
la planeación de
muestra.
muestras sustantivas.
a. Confianza en los controles
Mayor confianza en los
Menor confianza en
Riesgo permitido de
internos.
controles internos.
los controles
aceptación incorrecta.
internos.
b. La confianza en otras
Confianza sustancial que se
Poca o ninguna
Riesgo permitido de
pruebas sustantivas
depositará en otras pruebas
confianza que se
aceptación incorrecta.
relacionadas con el mismo
sustantivas relevantes.
depositará en otras
saldo de cuenta o clase de
pruebas sustantivas
transacciones (incluyendo
relevantes.
procedimientos de revisión
analítica y otras pruebas
sustantivas relevantes.
c. Medida de error tolerable
Medida más grande de error
Medida más
Error tolerable.
para una cuenta específica.
tolerable.
pequeña de error
tolerable.
d. Tamaño esperado y
Errores menos importantes o
Errores más
Determinación de las
frecuencia de errores.
de menor frecuencia.
importantes o de
características de la
mayor frecuencia.
población.
e. Número de partidas en la
Virtualmente ningún efecto
población.
sobre el tamaño de la
muestra, a menos que la
población sea pequeña.
4.
El siguiente modelo muestra la relación general de los riesgos relacionados
con la evaluación del auditor de los controles internos, pruebas sustantivas de
detalle, y procedimientos de revisión analítica y otras pruebas sustantivas
relevantes. No se pretende que el modelo sea una fórmula matemática
incluyendo todos los factores que puedan influir en la determinación de los
componentes individuales del riesgo; sin embargo, algunos auditores
consideran útil a ese modelo cuando planean los niveles de riesgo apropiados
para que los procedimientos de auditoria lleven a cabo el riesgo máximo
deseado del auditor.
 
RM = CI X RP X PD #
El auditor puede emplear este modelo, para obtener un entendimiento de un riesgo
apropiado de aceptación incorrecta para una prueba de detalle sustantiva como sigue:
PD = RM / (CI X RP)
Declaración  sobre Normas de Auditoria No. 39.
RM=
El riesgo máximo permisible de que los errores monetarios iguales al error
tolerable puede permanecer no detectado en el saldo de cuenta o clase de
transacciones, después que el auditor ha completo todos los procedimientos de
auditoria que se consideran necesarios.
1
El auditor hace uso de su juicio profesional
para determinar el riesgo máximo permitido después de considerar factores como los
que se comentan en el párrafo 1 de éste apéndice.
CI=
La determinación del auditor del riesgo de que, dato que ocurren errores iguales,
el error tolerable, el sistema de control no puede detectarlos, sea por controles
diseñados deficientemente o por falta de cumplimiento. El auditor asignaría el riesgo
para los procedimientos de control sobre los que intenta confiar al establecer el
alcance de las pruebas sustantivas de detalles.
La cuantificación para este modelo se
2
relaciona con la evaluación del auditor de la efectividad general de aquellos controles
internos que  impedirían o detectarían errores importantes iguales al error tolerable en
el saldo de cuenta o clase de transacción relativos. Por ejemplo, si el auditor
considera que los controles pertinentes impedirían o detectarían los errores iguales al
error tolerable, aproximadamente la mitad del tiempo, determinaría este riesgo hasta
el 50% (CI no es lo mismo que el riesgo sobre confianza en el control interno).
RP =
La determinación del auditor del riesgo que corren los procedimientos  de
revisión analítica y otras pruebas sustantivas relevantes, no detectarían los errores
iguales al error tolerable, dado que dichos errores ocurren y el sistema de control no
los detecta.
Para el propósito de este apéndice, el aspecto del riesgo sin muestreo con el riesgo máximo, es
1
supuesto por no ser significativo con base en el resultado del control de calidad.
*RM = riesgo máximo.
CI  = control interno
RP = riesgo permisible
PD = prueba de detalle.
El riesgo de que ocurran los errores monetarios iguales al error tolerable de hacer ocurrido en la
2
ausencia de los controles, relacionados con el saldo de cuenta o clase de transacciones que se están
auditando., es difícil y potencialmente costoso de cuantificar. Por ésta razón a este modelo se establece
implícitamente en forma conservativa a uno, aunque la experiencia relativa a auditoria indica
claramente, que sustancialmente menor. En forma correspondiente, no es un factor en la relación
expresada anteriormente. Por lo tanto, el riesgo real normalmente será menor que el RM.
 
PD =
El riesgo permisible de aceptación  incorrecta para pruebas de detalle
sustantivas, dado que los errores iguales al error tolerable ocurren y no son detectados
por el sistema de control interno o por los procedimientos de revisión analítica y otras
pruebas sustantivas relevantes.
5.
El auditor que planea una muestra estadística, puede  usar la relación en el
párrafo 4 de éste apéndice para ayudarse en la planeación de su riesgo
permisible de aceptación incorrecta para una prueba sustantiva específica de
detalle. Para hacer esto, selecciona un riesgo máximo aceptable (RM) y
cuantifica subjetivamente su juicio de los riesgos CI y RP. Algunos niveles de
estos riesgos están implícitos en la evaluación de la evidencia de auditoria en
las conclusiones obtenidas en forma explícita. Los auditores que utilizan la
relación, prefieren evaluar estos factores a juicio.
6.
Las relaciones entre estos riesgos independientes se ilustran en el cuadro 2 en
el cual se asume, para propósitos ilustrativos, que el  auditor ha seleccionado
un riesgo máximo del 5%. Este cuadro incorpora la premisa de que no puede
esperarse que ningún sistema de control interno será totalmente efectivo para
detectar errores en el total, iguales al error tolerable que pudiera ocurrir. El
cuadro también ilustra el hecho de que el nivel de riesgo para las pruebas
sustantivas de saldos de cuentas particulares o clases de transacciones no es
una decisión aislada. Más bien, es una consecuencia directa de la evaluación
del auditor de la confianza en el control interno y procedimientos de revisión
analítica y otras sustancias relevantes, y no puede considerarse
adecuadamente fuera de este contexto.
 
CUADRO 2
Riesgo de aceptación incorrecta (PD) para diferentes determinaciones de CI y RP
para RM = 0.5.
Determinación  subjetiva del riesgo del
auditor de que el control interno pueda
fallar en la detección de errores en el
total, iguales al error tolerable.
Determinación subjetiva del riesgo del
auditor de que los procedimientos de
CI
revisión analítica y otras pruebas
sustantivas relevantes puedan no
detectar los errores en el total, iguales
al error tolerable.
10%
30%
50%
RP
100%
10% 30% 50% 100%
PD
* * * 50%
*  55% 33% 16%
* 33% 20% 10%
50% 16% 10%   5%
*El nivel permitido de RM del 5%
excede al producto de CI y RP, por lo
 
tanto, puede no ser necesaria la prueba
sustantiva planeada de detalles.
Nota: Los asientos de los cuadros para
las PD se computan con base en el
modelo PD es igual a RM (CI x RP).
Por ejemplo, para CI = 5.0 y RP = 30,
PD = 05. / (50 x 30) ó .33 (es igual a
33%).
INDICE DE MATERIAS
Clases
A
De variables
Comparación
Aicpa
Comprobación
Aceptación general de pruebas
Comprobación o validez
Amplitud de clase
Comprobantes
Apéndice
Conclusiones
Apreciación de resultados
Confirmación
Asientos contables
Control interno
Asuntos y documentos pendientes
Efecto de operaciones básicas
Atributo
de la evaluación.
Definición
Métodos
Auditor
Objetivo del sistema
Autorización
Consideraciones
Para empleo del muestreo
B
Apreciación y evaluación
Definición de población
Base Unitaria
Errores y desviaciones
Medición estadística
C
Objetivo de la prueba
Riesgo del muestreo
Cédula
Selección estadística
De auditoria para pruebas de
Selección de la muestra
doble propósito
Unidad de muestreo.
Ciclos
Contabilidad
Empresariales
Métodos
De adquisición y pagos
Contador Público
De tesorería
Costo-beneficio
De transformación
Criterio profesional
De Ingresos
Cuadros
De informe financiero
Resumen de pruebas
Circularización
sustantivas de detalle.
Cuadro de resultados
Curva normal
 
D
H
Datos
Hoja de trabajo
Contables
Para cálculo de una muestra en
Definición de población
pruebas sustantivas de detalle,
Desarrollo y evaluación de la muestra
para determinación de un nivel
Desviaciones de cumplimiento
de precisión en pruebas
Diagrama de procedimiento para
sustantivas, para pruebas de
nómina
cumplimiento, indagación y
Distribución de frecuencias
observación.
Doble chequeo
Homogeneidad
Documentos seleccionados
E
I
Exámenes exhaustivos
Inspección
Economía de la prueba selectiva
Indagación
Errores y desviaciones
Incertidumbre
Estándar
Inventario
Monetarios
Ejemplo
Numéricos
De muestreo e irregularidades.
J
Estimación
De atributos
Juicio o criterio
De variables
Por juicio
L
Estrato
Evaluación de la muestra
Límite de precisión
Método tradicional
Listas de vencimiento
Muestreo estadístico
De control interno
M
Por descripción o memorando
Masividad
Medición
F
Estadística
Factores
Media aritmética
Fórmulas matemáticas
Métodos e muestreo
Fraudes
Aleatorio o al azar
De criterio
G
Minuciosidad
Métodos de contabilidad
Glosario
Métodos de muestreo
Grado de riesgo
Muestra
Gran empresa
Características
 
Definición
De doble propósito
Polietápica
P
Selección del tamaño
Evaluación a juicio
Parámetro
Al azar
Partidas individuales
De planeación
Pista de auditoria
Partidas individuales de
Población
Valores medio de las partidas
Pre-auditoria
de la
Probabilidad
Signo de sumatoria
Características
Finita-infinita
Muestreo
Pruebas
Aleatorio o al azar
Aceptación
Estratificado
De cumplimiento
Por conglomerados
De detalle
Por etapas
De doble propósito
Por fase
De flujo de transacciones
Simple
Elaboración de las
De aceptación de atributos
Propósito de las
De auditoria
Selectivas
De descubrimiento de atributos
De auditoria
De criterio
Sustantivas
De la unidad monetaria
Precisión
En pruebas de cumplimiento
En pruebas sustantivas
Estadístico
R
Métodos
Registros
Técnicas
Resumen
Elección
Riesgos
Consideración para el ejemplo
De aceptación
Incorrecta
N
De rechazo incorrecto
De sobre-confianza en
Nivel de confianza
Control interno
De precisión par pruebas
En el examen de
sustantivas
partidas en el muestreo de
Normas de auditoria
aceptación de estimación no
Numeración
imputable al muestreo máximo
permisible.
O
S
Observación
Oportunidad de la prueba
Saldos
Obtención de muestras
S.A.S.
 
Selección
De la muestra
A criterio
En bloque o en grupo
Por muestreo estadístico
Por medición estadística
Sistema
De evaluación de C.I.
Sucursal
T
Tamaño de la muestra
Totales de control
Tasa de error
U
Universo
Aceptar
Rechazar
Agregado del
Unidad
De muestreo
V
Valor medio
Variables
Características discretas
continuas
Ventajas

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