Conclusiones y Dictamen de Auditoria Norma internacional de auditoria 700 El dictamen del auditor independiente sobre un juego completo de estados financieros de propósito general Propósito El propósito de esta norma es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre el dictamen, emitido como resultado de una auditoria de estados financieros, también da guías sobre asuntos que el auditor considera para formarse una opinión sobre dichos estados financieros. Asimismo esta norma trata las circunstancias en que el auditor puede expresar una opinión no calificada y no es necesaria ninguna modificación al dictamen del auditor. La NIA 701 proporciona lineamientos sobre las modificaciones a este dictamen para un énfasis de asunto, una opinión calificada, una abstención de opinión o una opinión adversa. El dictamen del auditor deberá contener una clara expresión de la opinión del auditor sobre los estados financieros. El objetivo de una auditoria según la NIA 200, es expresar una opinión sobre si los estados financieros están, preparados, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de informaciónfinanciera aplicable. A menos que la ley o regulación requiera usar una redaccióndiferente, la opinión del auditor sobre un juego completo de estados financieros preparados de acuerdo con un marco de referencia de información financiera, declara si los estados financieros "expresan un punto de vista verdadero y razonable" y "si están preparados razonablemente respecto a todo lo importante", dichas frases son equivalentes. En algunas jurisdicciones, la ley o regulación que gobierna la auditoria puede prescribir la redacción de dichas frases. Marco de Referencia de Información Financiera Aplicable El juicio del auditor respecto de si los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable o están presentados razonablemente, respecto de todo lo importante, se hace en el contexto del marco de referencia de información financiera aplicable. En el caso de estados financieros que estén dentro del alcance de esta NIA, la aplicación de un marco de referencia de información financiera que se determina como aceptable para estados financieros de propósito general dará como resultado excepto en las circunstancias establecidas por el párrafo 15., estados financieros con presentación razonable. El marco de referencia de información financiera brinda un contexto para la evaluación, por el auditor, de la presentación razonable de los estados financieros, incluyendo si estos se han preparado y presentado de acuerdo a requisitos establecidos por dicho marco. Formación de Una Opinión Sobre Los Estados Financieros El auditor para formarse una opinión sobres estados financieros deberá evaluar las conclusiones extraídas de la evidencia del trabajo de auditoria. Al formarse una opinión sobre estados financieros, hay una seguridadrazonable de que los mismos tomados en conjunto están libres de representaciones erróneas de importancia relativa, para ello es necesario obtener suficiente evidencia. Formarse una opinión sobre la razonabilidad de los estados financieros implica evaluar si estos se han preparado y presentado de acuerdo con los requisitos específicos del marco de referencia, dicha evaluación incluye: -
1) Las políticas contables seleccionadas y aplicadas son consistentes con el marco de referencia de informaciónfinanciera. -
2) Las estimaciones contables hechas por la administración son razonables. -
3) La información presentada en los estados financieros, es relevante, confiable, comparable y entendible. -
4) Los estados financieros proporcionan suficientes revelaciones para felicitar al usuario su comprensión.
Para la formación de una opinión sobre estados financieros es necesario evaluar la presentación razonable de los mismos, esto después de cualquier ajuste hecho por la administración como resultado del procesode auditoria, el auditor debe considerar la presentación, estructuray contenido global de los estados financieros. También se debe constatar que las notas, representen de manera fiel las transacciones y eventos fundamentales. Circunstancias Extremadamente Raras, Cuando la Aplicación del Marco de Referencia de Información Financiera da Como Resultado Estados Financieros Equívocos En circunstancias extremadamente raras, la aplicación de un requisito específico en un marco de referencia que se ha determinado como aceptable para estados financieros de propósito general, puede dar como resultado estados financieros que sean equívocos. Si el auditor encuentra circunstancias que lo lleven a concluir que el cumplimiento de un requisito específico da como resultado estados financieros equívocos, considera la necesidad de modificar su dictamen. En caso de haber modificaciones, que sean apropiadas para el dictamen del auditor dependerán de cómo maneja la administración el asunto den los estados financieros y de cómo maneja el marco de referencia de información financiera. Elementos del Dictamen del Auditor en una Auditoría Conducida de Acuerdo con las Normas Internacionales de Auditoria Los elementos del dictamen del auditor, cuando la auditoría se ha conducido de acuerdo con las NIA son: -
1) Título. -
2) Destinatario. -
3) Párrafo introductorio -
4) Responsabilidad de la Administración por los Estados Financieros -
5) Responsabilidad del auditor. -
6) Opinión del auditor. -
7) Otras responsabilidades de información -
8) Firma del auditor. -
9) Fecha del dictamen del auditor -
10) Dirección del auditor
Elementos del Dictamen del Auditor en una Auditoria Conducida de Acuerdo con las Normas Internacionales de Auditoria. La consistencia del dictamen del auditor, promueve la credibilidad en el mercado global, cuando la auditoria se ha conducido de acuerdo con las NIA, las cuales exponen los requisitos relativos que debe contener el dictamen para promover el entendimiento del lector, los cuales se detallan a continuación: -
a) Título -
b) Destinatario -
c) Párrafo Introductorio -
d) Responsabilidad de la Administración por los E.F. -
e) Responsabilidad del Auditor -
f) Opinión del Auditor -
g) Otras Responsabilidades de Información -
h) Firma del Auditor -
i) Fecha del dictamen del auditor -
j) Dirección del Auditor
Título El dictamen deberá contener un título que indique que se trata de un dictamen de auditor independiente, el cual afirma que el auditor ha cumplido con los requisitos éticos de independencia, distinguiéndolo de dictámenes emitidos por otros. Destinatario Por lo general el dictamen es dirigido con frecuencia a los accionistas, ó a los encargados del gobierno corporativo de la entidad cuyos estados financieros se auditan, las leyes nacionales ó regulaciones especifican a menudo a quién debe dirigirse el dictamen del auditor sobre los estados financieros de propósito general en esa jurisdicción particular y según lo requieran las circunstancias del trabajo. Párrafo Introductorio Indica que los estados financieros identificados en el Dictamen fueron auditados y cual es la responsabilidad de la Administración y del Auditor. También identificará el título de cada uno de los estados financieros y la fecha y período que cubren, referirá en resumen las políticas contables importantes y otras notas aclaratorias y especificará la fecha y periodo cubierto por los estados financieros. Así también cuando el auditor sabe que los estados financieros serán incluidos en un documento que contiene otra información (informe anual), puede considerar identificar los números de las páginas en las que se presentan los estados financieros. Los documentosque conforman el marco de referencia de información financiera preparados de acuerdo a NIIF incluye el balance general, el estado de resultados, el estado de cambios en capital, el estado de flujo de efectivo, y un resumen de las políticas contables importantes y otras notas aclaratorias, además de alguna información adicional que podrá considerarse como parte integral de acuerdo a la jurisdicción. En algunas circunstancias pude requerirse a la entidad, por ley ó regulación o por normas, o puede decidirlo de modo voluntario, el presentar información complementaria la cual no requiere el marco de información financiera, la cual es presentada en cédulas ó notas complementarias. El auditor en su opinión podrá cubrir ó no la información complementaria, importante para quedar satisfecho que la información que no esté cubierta por la opinión del auditor esté claramente diferenciada. En algunas circunstancias la información complementaria no puede diferenciarse claramente de los estados financieros, debido a su naturaleza y a como se presenta, por lo que la opinión del auditor podrá cubrir las notas ó cédulas complementarias. En el párrafo introductorio es suficiente la referencia a las notas a los estados financieros, cuando la información complementaria se presenta como parte integral de los estados financieros. Responsabilidad de la Administración por los Estados Financieros Este requisito declara que la responsabilidad de preparar y presentar razonablemente los estados financieros de acuerdo al marco de referencia aplicables es de la administración, la cual tiene el compromiso de diseñar, implementar y mantener el controlinterno selecto de preparar la información financiera y que esté libre de representaciones erróneas de importancia relativa, ya sea de fraude ó error, de seleccionar y aplicar las políticas contables apropiadas y hacer estimaciones contables razonables. Para cumplir con ésta responsabilidad, la administración diseña e implementa el control interno con el fin de prevenir ó detectar y corregir representaciones erróneas, debidas a fraude ó a error, y asegurar la confiabilidad de la información, así también de acuerdo al marco de referencia de información financiera aplicable, deberá ejercer el juicio de hacer estimaciones contables que sean razonables y aplicar políticas contables apropiadas. Responsabilidad del Auditor En el dictamen deberá declararse que la responsabilidad del auditor es expresar una opinión sobre los estados financieros con base al trabajo de auditoria realizado, para diferenciarla con la responsabilidad de la administración por la preparación y presentación razonable de los estados financieros. El dictamen del auditor deberá declarar que la auditoria se condujo de acuerdo con normas internacionales de auditoria, deberá explicar que dichas normas requieren que el auditor cumpla con los requisitos éticos y que planee y desempeñe la auditoria para obtener seguridad razonable sobre los estados financieros están libres de representación errónea de importancia relativa. El dictamen deberá describir una auditoria declarando lo siguiente: -
a) Una auditoria implica desempeñar procedimientos para obtener evidencia de auditoria sobre los montos y revelaciones de los estados financieros. -
b) Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyendo la evaluación de los riesgos de representación errónea de importancia relativa de los estados financieros, ya sea debida a fraude o error. Al hacer esas evaluaciones el auditor considera el control interno relevante a la preparación y presentación razonable de la información, para diseñar procedimientos de auditoria que sean apropiados en las circunstancias, pero no para expresar una opinión sobre la efectividad del control interno, si fuera el caso que la auditoria comprendiera la revisión del control interno se omitirá la frase de que el trabajo del auditor no tiene como propósito de expresar una opinión sobre el mismo.
El dictamen deberá declarar que el auditor cree que la evidencia de auditoria obtenida es suficiente y apropiada para proporcionar una base sobre la cual expresar su opinión. Opinión del Auditor Donde el auditor declara que los estados financieros presentan en todos sus aspectos materiales la situación financiera de la empresa a la fecha del balance, los resultados de sus operaciones y flujo de efectivo por el período terminado a esa fecha, de acuerdo con el marco de referencia aplicable. Deberá expresarse una opinión no calificada haciendo mención en el párrafo de opinión del dictamen, cuando el auditor concluye que los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable ó están presentados razonablemente, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable. Cuando no se usan como marco de referencia de información financiera las Normas Internacionales de Información Financiera o las Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Público, la mención al marco de referencia de información financiera en la redacciónde la opinión deberá identificar la jurisdicción ó país de origen del marco de referencia de información financiera, para informar al lector los argumentos en que se expresa la opinión del auditor. El marco de referencia será identificado en términos como: Cuando el marco de referencia aplicable abarca requisitos legales y reguladores, el auditor identifica el marco de referencia en términos como: "…de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera y los requisitos de la Ley de Sociedades del País X" El auditor podrá informar sobre asuntos que proporcionen explicación adicional de sus responsabilidades en la auditoria de los estados financieros, cuando las normas, leyes ó las prácticas generales aceptadas en una jurisdicción lo requieran. Estos asuntos pueden tratarse en un párrafo separado después de la opinión del auditor. Otras Responsabilidades de Información Durante el curso de la auditoria de los estados financieros en algunas jurisdicciones, puede pedirse al auditor que reporte ciertos asuntos, si llegan a su atención. Tendrá responsabilidad adicional de reportar sobre otros asuntos que sean complementarios a su responsabilidad de expresar una opinión de los estados financieros. De manera alternativa puede pedirse al auditor que desempeñe ó informe sobre procedimientos de auditoria adicionales, las normas de auditoria de la jurisdicción proporcionan con frecuencia guías sobre las responsabilidades específicas adicionales de informar en dicha competencia. En algunos casos las normas o leyes permiten al auditor reportar sobre dichas situaciones en el dictamen, en otros casos requieren que se notifique por separado. Cuando el auditor trata otras responsabilidades de informar dentro del dictamen de los estados financieros, serán manejadas en una sección por separado en el dictamen del auditor que siga el párrafo de la opinión, para distinguirlas claramente de las responsabilidades del auditor y de una opinión sobre los mismos. Firma del Auditor El dictamen deberá ser firmado a nombre de la firma de auditoria, a nombre personal del auditor, o ambos, según lo apropiado para la particular jurisdicción. Además la firma del auditor, en ciertas jurisdicciones, puede requerirse al auditor que según sea apropiado, ha sido reconocido por la autoridad apropiada que emite licencias en dicha jurisdicción. Fecha del Dictamen del Auditor La fecha del dictamen sobre los estados financieros no será colocada por el auditor, antes de la fecha en que haya obtenido suficiente evidencia apropiada de auditoria en la cual basará su opinión. La suficiente evidencia deberá incluir convicción de que se ha preparado el juego completo de los estados financieros de la entidad y que aquellos con la reconocida autoridad, han afirmado y han asumido la responsabilidad de ellos. La fecha indica al lector que hasta ese momento el auditor consideró eventos y transacciones de los que se enteró y que ocurrieron. La responsabilidad del auditor por eventos y transacciones después de la fecha del dictamen del auditor se considerará como hechos posteriores. En algunas jurisdicciones se especifica un proceso adecuado de aprobación de los estados financieros para concluir que la suficiente evidencia apropiada esta preparada con un juego completo de dichos documentos, por lo que el auditor toma en cuenta dichos procedimientos en vista de la estructura administrativa. En otras jurisdicciones se requiere la aprobación final de los estados financieros por los accionistas antes que se emitan públicamente, lo cual no es necesario para que el auditor concluya que ha obtenido suficiente evidencia. La fecha de aprobación de los estados financieros, para fines de las NIA, es la primera fecha en la cual los que tienen autoridad reconocida determinan que se ha preparado un juego completo de estados financieros. Dirección del Auditor Se refiere al lugar del país o jurisdicción donde el auditor ejerce el trabajo de auditoria. El dictamen del auditor, deberá ser por escrito, abarcando tanto los dictámenes emitidos en formato de copia dura, como los que usan un medio electrónico. A continuación se ilustra de acuerdo a la NIA 700, un dictamen elaborado con marco de referencia las NIIF, el cual expresa una opinión Limpia, dando ejemplo además de la auditoria de los estados financieros otras responsabilidades que se requieran bajo la ley local. Dictamen del Auditor Independiente (Destinatario Apropiado) Dictamen sobre los estados financieros Hemos auditado los estados financieros que se acompañan a de la Compañía ABC, que comprenden el balance general al 31 de diciembre de 20X1, y el estado de resultados, estado de cambios de capital y estado de flujo de efectivo por el año que terminó entonces, así como un resumen de las políticas contables importantes y otras notas aclaratorias. Responsabilidad de la Administración por los estados financieros La administración es responsable de la preparación y presentación razonable de estos estados financieros de acuerdo con normas internacionales de información financiera. Esta responsabilidad incluye: diseñar, implementar y mantener el control interno relevante a la preparación y presentación razonable de los estados financieros que estén libres de representaciones erróneas de importancia relativa, ya sea debidas a fraude ó a error; seleccionando y aplicando políticas contables apropiadas, y haciendo estimaciones contables que sean razonables en las circunstancias. Responsabilidad del Auditor Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre estos estados financieros con base en nuestra auditoria. Condujimos nuestra auditoria de acuerdo con normas internacionales de auditoria. Dichas normas requieren que cumplamos con requisitos éticos así como que planeemos y desempeñemos la auditoria para obtener seguridad razonable sobre si los estados financieros están libres de representación errónea de importancia relativa. Una auditoria implica desempeñar procedimientos para obtener evidencia de auditoria sobre los montos y revelaciones en los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyendo la evaluación de los riesgos de representación errónea de importancia relativa de los estados financieros, ya sea debida a fraude ó error. Al hacer esas evaluaciones del riesgo el auditor considera el control interno relevante a la preparación y presentación razonable de los estados financieros por la entidad, para diseñar los procedimientos de auditoria que sean apropiados en las circunstancias, pero no con el fin de expresar una opinión sobre la efectividad del control interno de la entidad. Una auditoria también incluye evaluar la propiedad de las políticas contables usadas y lo razonable de las estimaciones contables hechas por la administración, así como evaluar la presentación general de los estados financieros. Creemos que la evidencia de auditoria que hemos obtenido es suficiente y apropiada para proporcionar una base para nuestra opinión de auditoria. Opinión En nuestra opinión, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable de (o "presentan razonablemente, respecto de todo lo importante") la posición financiera de la Compañía ABC al 31 de diciembre de 20X1, y de su desempeñofinanciero y sus flujos de efectivo por el año que entonces terminó, de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. Informe sobre otros Requisitos Legales y Reguladores (La forma y contenido de esta sección del dictamen del auditor variará dependiendo de la naturaleza de las otras responsabilidades de informar del auditor.) (Firma del auditor) (Fecha del dictamen del auditor) (Dirección del auditor) Dictamen del Auditor para Auditorías Conducidas de Acuerdo, tanto con las NIAS, como con Normas de Auditoria de una jurisdicción o País Específico El auditor puede conducir la auditoria de acuerdo tanto con las NIA, como con las normas de un país o jurisdicción específica. Por tanto el auditor deberá referirse en el dictamen que la auditoria se a realizado de acuerdo a NIA, esto si se han cumplido plenamente con éstas. El auditor puede referirse a que la auditoría se ha realizado tanto con las NIA, como con normas nacionales de auditoría, cuando el auditor cumple con cada una de las NIA relevantes a la auditoría y desempeña cualesquiera procedimientos adicionales de auditoría necesarios para cumplir con las normas relevantes del país. No es apropiada un referencia entre NIA normas nacionales si hay un conflicto entre los requisitos de información de las NIA y de las normas nacionales respecto del dictamen, que afecte la opinión o la necesidad de incluir un párrafo de énfasis de asunto. Cuando el dictamen del auditor se refiere tanto a normas internacionales de auditoria y normas jurisdiccionales o de un país, beberá revelarse la jurisdicción o país de origen de las normas de auditoria. Cuando el auditor prepara su dictamen usando legislación ò normas de la jurisdicción o país específico, el auditor deberá referirse a que la auditoria se conduce con NIA y normas jurisdiccionales o país específico, para esto el dictamen debe cumplir con los requisitos mínimos que se detallan a continuación: -
1) Un titulo. -
2) Un destinatario. -
3) Un párrafo introductorio -
4) Una descripción de la responsabilidad del auditor de expresar una opinión sobre los estados financieros y el alcance de la auditoria, que incluye:
-
5) Un párrafo de opinión, en este se incluye una identificación al país de origen del marco de referencia de información financiera cuando no se usan NIIF o normas internacionales de contabilidad del sector público. -
6) La firma del auditor -
7) La fecha del dictamen -
8) La dirección del auditor.
El auditor puede estar obligado por la ley, a utilizar una redacción en el dictamen que difiera de la NIA. En tal caso si la diferencia se relaciona con la distribuciónò redacción del dictamen, se considerará que el auditor ha cumplido con los requisitos de información de la NIA, siempre que el dictamen incluya como mínimo cada uno de los elementos expuestos en párrafo anterior. Cuando los requisitos de la jurisdicción o país no entre en conflicto con NIA, se debe adoptar la redacción y distribución que establece la NIA. Información Complementaria sin Auditar Presentada con los Estados Financieros Auditados El auditor deberá quedar satisfecho de que cualquier información complementaria presentada junto con los estados financieros, que no sea cubierta por el trabajo de auditoria, se separe de los estados financieros. Cuando no se tiene la intención de que la información complementaria se audite, el auditor considera si ésta se presenta de una manera que pudiera interpretarse como cubierta por la opinión del auditor y si es así pide a la administración que cambie la forma en la cual se presenta dicha información. El auditor considera, por ejemplo dónde se presenta la información sin auditar que se relaciona con estados financieros auditados. Si los estados financieros se incluyen con otra información, éstos deben identificarse con número de página para diferenciar entre la información no cubierta por el auditor. En todo caso si el auditor concluye que la presentación de la entidad de cualquiera información complementaria sin auditar no esta diferenciada lo suficiente de los estados financieros auditados, debe explicarlo en el dictamen que dicta información no se ha auditado. Si la información complementaria se encuentra sin auditar, no releva al auditor de la responsabilidad de leer esta información para identificar posibles inconsistencias de importancia relativa con los estados financieros auditados. Esta NIA tiene vigor en o después del 31 de diciembre de 2006. Norma internacional de auditoría 701 MODIFICACIONES AL DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE El propósito de esta NIA, El dictamen del auditor sobre un juego completo de estados financieros, es establecer normas y proporciona lineamientos sobre circunstancias en las cuales el dictamen del auditor independiente debe modificarse, además de ello la forma y el contenido de las modificaciones al dictamen del auditor, preparados de acuerdo con un marco de referencia de información financiera diseñado para lograr una presentación razonable, cuando el auditor puede expresar una opinión no calificada y no es necesaria ninguna modificación al dictamen del auditor. La NIA 700, sugiere mediante ejemplos, la adecuada redacción de frases de modificación a ser usados cuando se emiten dictámenes modificados, dado que la uniformidad en la forma y contenido de cada tipo de dictamen modificado aumentará el entendimiento de dichos dictámenes para el usurario. El auditor debe tener en cuenta el riesgo de que los cambios de redacción a los que le obligue determinada jurisdicción puedan malentender la seguridad que se da sobre unos estados financieros. Por ello se debe tomar en cuenta la Mitigación: que se refiere a la explicación apropiada en el dictamen. El auditor obtiene la formación de la opinión, de la evaluación de las conclusiones derivadas de la evidencia de auditoría, para ello debió haber realizado una evaluación de la seguridad razonable de que los EF están libres de errores importantes. Posteriormente concluye si se ha obtenido evidencia suficiente para reducir el riesgo de representación errónea y evaluar los efectos de errores identificados no corregidos. El dictamen del auditor puede ser modificado en ciertas circunstancias, añadiendo un párrafo de énfasis de asunto para resaltar un tema que afecte a los estados financieros, el cual puede ser incluido en una nota a los estados financieros que trate el asunto de forma extensamente explicado. Es importante mencionar que la adición de dicho párrafo de énfasis en un asunto no afecta la opinión del auditor. El mismo se referiría al hecho de que la opinión del auditor es no calificada en ese aspecto. Incluyéndose de preferencia después de aquel que contiene la opinión del auditor, pero antes de la sección sobre cualquier otra responsabilidad de información si las hubiera. El auditor debe considerar modificar su dictamen añadiendo un párrafo para resaltar un asunto de importancia relativa, respecto de un problema de: Y cuya resolución y resultados dependerá de acciones o hechos futuros que no estén bajo el control directo de la entidad, y que puedan afecta los estados financieros. Además de ello el auditor puede hacer uso del mismo, para informar sobre asuntos distintos a los que afectan los estados financieros. Como por ejemplo, si es necesaria una modificación a otra información en un documento que contiene estados financieros y la entidad se niega a llevarla a cabo, este puede describir en el la inconsistencia de importancia relativa. Se refiere a que la empresaauditada, continuara operaciones en un futuro predecible, a menos que se demuestre lo contrario, y lo contrario seria que se encontrara en una mala situación económica, financiera o porque legalmente ya no podrá continuar operando, en el próximo periodo contable, después de la fecha de la auditoria de estados financieros. La incertidumbre, que trae como resultado los eventos que puedan afectar los estados financieros, pero que no son susceptibles de estimación razonable, por parte de la Gerencia. Como lo pueden ser: -
La posibilidad remota de una pérdida importante. -
Probabilidad de una pérdida importante. -
Posibilidad razonable de una pérdida importante.
Un párrafo de énfasis de asunto por falta de certeza importante en el dictamen de un auditor, queda de la siguiente forma: "Sin calificar nuestra opinión, remitimos la atención a la nota X, a los estados financiero. La compañía es la demandada en un juicio que alega infracción de ciertos derechos de patente y se reclaman regalías y daños punitivos. La compañia ha presentado una contra-acción, y están en marcha las audiencias preliminares y los procedimientos de presentación en ambas acciones. El resultado final del asunto no puede determinarse de momento, y no se ha hecho ninguna estimación en los estados financieros por ninguna responsabilidad que pueda resultar." Ordinariamente es adecuado, para cumplir con las responsabilidades del auditor de informar respecto de dichos asuntos, el aumento de un párrafo que enfatice un problema de negocio en marcha, o una falta de certeza importante. Mas sin embargo, en casos extremos, como los de situaciones que implican múltiples faltas de certeza que son importantes para los estados financieros, el auditor puede considera de forma apropiada expresar una abstención de opinión en lugar de aumentar un párrafo de énfasis de asunto. El auditor, podría no expresar una opinión no calificada cuando existe cualquiera de las circunstancias siguientes; y además a su criterio, el efecto del asunto es o puede ser de importancia relativa para los estados financieros: Una limitación en el alcance del trabajo del auditor, a veces puede ser impuesta por la entidad (por ejemplo, cuando en los términos del trabajo se especifica que el auditor no llevara a cabo un procedimiento que fuere necesario), también se refiere cuando el auditor no ha obtenido suficiente evidencia importante para soportar las aseveraciones de la gerencia, acerca de la naturaleza de un asunto que involucra incertidumbre de su presentación y revelación en los estados financieros. La limitación en el alcance se puede dar de las siguientes formas. -
Limitación de tiempo para ejecutar la auditoria. -
Imposibilidad de obtener evidencia. -
Registros contables inadecuados. -
No observancia de ciertos procedimientos de auditoria.
Cuando la limitación en el alcance fue impuesta por las circunstancias, como por ejemplo la no observancia del conteo físico de los inventarios porque el nombramiento del auditor fue posterior a la fecha de la toma de los mismos. El auditor intentara realizar procedimientos alternativos razonables con el fin de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoria para soportar una opinión no calificada. Pudiendo llevar esta de una opinión calificada a una abstención de opinión. A continuación se ejemplifica el dictamen con opinión calificada por limitación en el alcance: Párrafo de la responsabilidad del auditor: Excepto por lo que se discute en el párrafo siguiente, efectuamos nuestra auditora de acuerdo con NIAS. Estas normas requieren que una auditoria sea planificada y realizada para obtener certeza razonable de si los… Párrafo explicativo del porque se cambia la opinión: No hemos podido revisar la documentación que soporta (mencionar el renglón respectivo o área) por el periodo respectivo, y tampoco pudimos satisfacernos de los valores aplicando otros procedimientos de auditoria. Párrafo de la opinión: En nuestra opinión, excepto por el efecto de los ajustes si los hubiera, si hubiésemos podido examinar la evidencia con relación al (mencionar el reglón o área), los estados financieros arriba mencionados presentan razonablemente… Desacuerdo con la Administración, respecto de la aceptabilidad de las políticas contables adoptadas, el método de su aplicación o lo adecuado de las revelaciones de los estados financieros. Si la entidad ha efectuado cambios en principios contable o en el método de su aplicación, y que tiene un efecto importante en la comparabilidad de los estados financieros, el auditor debe informar el cambio en un párrafo explicativo. Pudiendo llevarse de una opinión calificada a una opinión adversa, según sea el grado de materialidad de la misma. Cuando el auditor concluye que no puede expresarse una opinión no calificada, deberá expresar una opinión calificada, el efecto de cualquier desacuerdo con la administración o limitación en el alcance no es de tanta importancia relativa ni tan dominante como para requerir una opinión adversa o una abstención de opinión. La opinión calificada debe expresarse como "excepto por" los efectos del asunto a que se refiere la salvedad. Cuando el posible efecto de una limitación en el alcance sea de tanta importancia relativa y tan dominante, deberá expresarse una abstención de opinión, quiere decir que el auditor no pudo obtener suficiente evidencia apropiada de auditoria y, como consecuencia, no puede expresar una opinión sobre los estados financieros. Una opinión adversa, deberá expresarse cuando el efecto de un desacuerdo, sea de tanta importancia relativa y tan dominante para los estados financieros que el auditor concluya que una opinión calificada del dictamen no es adecuada para revelar la naturaleza equivoca o incompleta de los estados financieros. Las modificaciones al dictamen del auditor en una opinión adversa, se debe presentar de la siguiente manera: A continuación del párrafo de la responsabilidad del auditor: "En nuestra opinión, debido a los efectos de los asuntos discutidos en el párrafo precedente, los estados financieros no dan un punto de vista verdadero y razonable de la posición financiera de la compañía XX, al 31 de diciembre del 200x, y de su desempeño financiero y sus flujos d efectivo por el año que entonces termino, de acuerdo con normas internacionales de información financiera." Al expresar el auditor, una opinión distinta de una opinión calificad deberá incluirse en el dictamen una clara descripción de todas las razones sustantivas y, a menos que no sea factible, una cuantificación del o los posibles efectos en los estados financieros. La información se expondría en un párrafo aparte, precediendo a la opinión o abstención de opinión en los estados financieros, y puede incluir una referencia a una discusión más extensa, si la hay en una nota a los estados financieros. Ejemplo de la modificación de los párrafos en una abstención de opinión en el dictamen del auditor: "Se omite la frase que declara la responsabilidad del auditor" "El párrafo que discute el alcance de la auditoria se omitiría o se modificaría de acuerdo con las circunstancias" "No pudimos observar todos los inventarios físicos y confirmar las cuentas por cobrar debido a limitaciones en el alcance de nuestro trabajo por la compañía" Debido a la importancia de los asuntos que se discuten en el párrafo anterior, no expresamos una opinión sobre los estados financieros. NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 710 COMPONENTES BASICOS DE LA NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA REFERENTE A LOS ESTADOS FINANCIEROS COMPARATIVOS. Para obtener una mejor comprensión de lo estipulado en la Norma Internacional de Auditoria 710 referente al tratamiento de los Estados Financieros Comparativos, es necesario que se conozcan los siguientes conceptos utilizados: -
Para cifras correspondientes: el dictamen del auditor sólo se refiere a los estados financieros del periodo actual. -
Para estados financieros comparativos: el dictamen del auditor se refiere a cada periodo en que se presenten los estados financieros.
Cuando se incluyen cantidades y otras revelaciones para el periodo precedente como parte de los estados financieros del periodo presente, y se supone sean leídas en relación con las cantidades y otras revelaciones relativas al periodo actual (citadas como "cifras del periodo actual"). Estas cifras correspondientes no se presentan como estados financieros completos con la capacidad de bastar como únicas, sino que son una parte integral de los estados financieros del periodo actual y se supone sean leídas sólo en relación con las cifras del periodo actual. En este tipo de informes se incluyen cantidades y otras revelaciones del periodo precedente para comparación con los estados financieros del periodo actual, pero que no son parte integral de los estados financieros del periodo actual, son utilizados para informar a los usuarios de la situación de una entidad, ya sea su crecimiento o decrecimiento del año anterior respecto al año actual. Un auditor que fue previamente el auditor de una entidad y que ha sido reemplazado por otro auditor (entrante). El auditor principal es el auditor con responsabilidad de dictaminar sobre los estados financieros de una entidad cuando esos estados financieros incluyen información financiera de uno o más componentes auditados por otro auditor. Es la opinión del auditor en cuanto a si los estados financieros de una entidad presentan razonablemente todos sus aspectos importantes. Son las operaciones o transacciones ocurridas después de la fecha de emisión del informe del auditor. Son los procedimientos y normas realizados por la Administración para el registro y presentación de su información financiera. Son transacciones o hechos ocurridos que tiene un grado alto de incidencia en los resultados presentados en los estados financieros. Son las partidas contables extraordinarias propuestas por el auditor, las cuales son necesarias para que los estados financieros sean presentados razonablemente, la no presentación de estos ajustes, obligan al auditor a evaluar el grado de importancia para modificar su opinión. Son los estados financieros de una entidad los cuales no han sido verificados y analizados por un auditor para opinar sobre su razonabilidad. Aplicación de la Norma internacional de auditoría en la emisión de dictámenes por parte del auditor independiente Esta NIA proporciona lineamientos sobre las responsabilidades del auditor para la emisión de estados financieros comparativos y para dictaminar sobre ellos bajo los dos marcos de referencia (ver marcos de referencia en Capitulo I) Esta NIA indica que el auditor debe presentar los estados financieros contenidos en su informe de auditoría en forma comparativa, por lo cual se hace importante que el auditor efectúe las revelaciones necesarias en su dictamen de auditoría, para informar apropiadamente a los usuarios de la información los cambios surgidos de un periodo a otro y de esa forma cumplir con los estándares de calidad requeridos en esta Norma. Para cumplir con este importante requerimiento de calidad se hace mención a lo siguiente: El auditor deberá obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría de que las cifras correspondientes cumplen con los requisitos del marco de referencia relevante para información financiera. La extensión de los procedimientos de auditoría realizados en las cifras correspondientes es significativamente menor que para la auditoría de las cifras del periodo actual y está ordinariamente limitada a asegurar que las cifras correspondientes han sido presentadas en forma correcta y están clasificadas en forma apropiada. Esto implica que el auditor valore si: (a) las políticas contables usadas para las cifras correspondientes son consistentes con las del periodo actual o si se han hecho los ajustes y/o revelaciones apropiados; y (b) las cifras correspondientes concuerdan con los montos y otras revelaciones presentados en el periodo anterior o si se han hecho ajustes y/o revelaciones apropiados. Cuando el periodo anterior ha sido auditado por otro auditor Existe la gran posibilidad de que los estados financieros del periodo anterior hayan sido auditados por otro auditor, por lo tanto la NIA estipula varios tratamientos, siendo los siguientes: -
1. Cuando los estados financieros del periodo anterior han sido auditados por otro auditor, el auditor entrante valora si las cifras correspondientes cumplen con las condiciones especificadas dadas en el marco de referencia y también se recomienda que sigua los lineamientos de NIA 510 "Trabajos Iniciales. Balances de Apertura." -
2. Cuando el dictamen del auditor sobre el periodo anterior, incluyera una opinión calificada, abstención de opinión, u opinión adversa y el asunto que diera origen a la modificación estuviera:
(a) sin resolver, y diera como resultado una modificación del dictamen del auditor respecto de las cifras del periodo actual, el dictamen del auditor deberá también ser modificado respecto de las cifras correspondientes; o (b) sin resolver, y diera como resultado una modificación del dictamen del auditor respecto de las cifras del periodo actual, el dictamen del auditor deberá también ser modificado respecto de las cifras correspondientes; o -
3. Cuando el dictamen del auditor sobre el periodo anterior, según se emitió previamente, incluyera una opinión calificada, una abstención de opinión, o una opinión adversa y el asunto que diera origen a la modificación esté resuelto y atendido en forma apropiada en los estados financieros, el dictamen actual ordinariamente no se referirá a la modificación previa, siendo el informe de opinión calificada (si en el año corriente no se detectaron situaciones importantes). Sin embargo, si el asunto es de importancia relativa al periodo actual, el auditor puede incluir un párrafo de énfasis de asunto que trate de la situación.
La NIA hace mención de que al momento de efectuar su auditoria, el auditor entrante puede detectar aplicando sus procedimientos y técnicas de auditoría que el informe emitido por el auditor precursor puede contener circunstancias inusuales o de importancia relativa, recomendando para el efecto lo siguiente: En tales circunstancias, el auditor deberá considerar los lineamientos de NIA 560 "Hechos Posteriores", y además: (a) si los estados financieros del periodo anterior han sido revisados y restablecidos con un nuevo dictamen del auditor, el auditor deberá quedar satisfecho de que las cifras correspondientes concuerden con los estados financieros revisados; o (b) si los estados financieros del periodo anterior no han sido revisados ni vueltos a emitir, y las cifras correspondientes no han sido restablecidas en forma apropiada y/o no se han hecho revelaciones apropiadas, el auditor deberá emitir un dictamen modificado sobre los estados financieros del periodo actual, modificado respecto de las cifras correspondientes allí incluidas. Si los estados financieros del periodo anterior no han sido revisados y no se ha vuelto a emitir el dictamen de un auditor, pero las cifras correspondientes han sido restablecidas en forma apropiada y/o se han hecho revelaciones apropiadas en los estados financieros del periodo actual, el auditor puede incluir una párrafo de énfasis de asunto que describa las circunstancias y haga referencia a las revelaciones apropiadas. A este respecto, el auditor también considera los lineamientos de NIA 560 " Hechos Posteriores." En algunas jurisdicciones se permite al auditor entrante referirse en su dictamen de auditor entrante por el periodo actual, al dictamen del auditor precursor sobre las cifras correspondientes. Cuando el auditor decide referirse a otro auditor, el dictamen del auditor entrante deberá indicar: (a) que los estados financieros del periodo anterior fueron auditados por otro auditor; (b) el tipo de dictamen emitido por el auditor predecesor y, si el dictamen fue modificado, las razones para tal cosa; y (c) la fecha de dicho dictamen. También es importante resaltar la posibilidad de que el informe del auditor precursor, no sean modificado a disposición suya o bien se puede dar el caso de que el acceda a realizarlo, para el efecto la NIA ofrece las siguientes opciones al auditor entrante: El auditor entrante deberá discutir el asunto con la administración y, después de haber obtenido la autorización de la administración, contactar al auditor predecesor y proponer que los estados financieros del periodo anterior sean restablecidos. Si el predecesor está de acuerdo en volver a emitir el dictamen de auditoría sobre los estados financieros restablecidos del periodo anterior, el auditor deberá seguir los lineamientos descritos en los requisitos del dictamen enumerados en los párrafos precedentes. Si el auditor precedente no está de acuerdo con la proposición de restablecer o se niega a volver a emitir el dictamen de auditoría sobre los estados financieros del periodo anterior, el párrafo introductorio del dictamen del auditor puede indicar que el auditor predecesor dictaminó sobre los estados financieros del periodo anterior antes de ser restablecidos. Además, si el auditor entrante está contratado para auditar y aplica suficientes procedimientos como para quedar satisfecho de la propiedad de los ajustes, el auditor puede también incluir el siguiente párrafo en su dictamen: Cuando los estados financieros no han sido auditados Existe la posibilidad de que los estados financieros de una entidad no hayan sido objeto de auditorías, por lo tanto el auditor principal entrante deberá tomar consideración lo establecido en la NIA al momento de emitir su dictamen: Conclusiones y Dictamen de Auditoria
Cuando los estados financieros del periodo anterior no estén auditados, el auditor entrante deberá declarar en el dictamen del auditor que los estados financieros comparativos están sin auditar. Sin embargo, dicha declaración no releva al auditor de los requisitos de realizar los procedimientosadecuados respecto de los balances de apertura del periodo actual. Se recomienda una clara revelación en los estados financieros de que los estados financieros comparativos están sin auditar. En situaciones en las que el auditor entrante identifica que las cifras sin auditar del año anterior están mal declaradas en una forma de importancia relativa, el auditor deberá pedir a la administración que revise las cifras del año anterior o si la administración se rehúsa a hacerlo, modificar el dictamen en forma apropiada. Responsabilidad del auditor El auditor es responsable por la opinión que emita en su Dictamen, tanto del año para el que fue contratado como el año precedente (ver tratamientos de auditores en párrafos anteriores) sin embargo, la NIA ofrece lineamientos para que sean considerados por el auditor antes de emitir su Dictamen: Cuando los estados financieros comparativos sean presentados, el auditor deberá emitir un dictamen en el que los comparativos sean identificados específicamente porque la opinión del auditor se expresa individualmente sobre los estados financieros de cada periodo presentado. Como el dictamen del auditor sobre los estados financieros comparativos aplica a los estados financieros individuales presentados, el auditor puede expresar una opinión calificada o adversa, abstención de opinión, o puede incluir un párrafo de énfasis de asunto respecto de uno o más de los estados financieros por uno o más periodos, mientras que emite un dictamen diferente sobre los otros estados financieros. Al dictaminar sobre los estados financieros del periodo anterior en conexión con la auditoría del año actual, si la opinión sobre los estados financieros de dicho periodo anterior es diferente de la opinión previamente expresada, el auditor deberá revelar las razones sustanciales para la opinión diferente en un párrafo de énfasis de asunto. Esto puede suceder cuando el auditor se da cuenta de circunstancias o eventos que afecten en forma de importancia relativa a los estados financieros de un periodo anterior durante el curso de la auditoría del periodo actual Caso práctico de elaboración de informes comparativos Caso A Después de aplicar los procedimientos y técnicas de auditoría, siendo auditores recurrentes, se le pide elaborar el Dictamen de auditoría por los años terminados al 31 de diciembre de 2009 y 2008 de la Empresa Ejemplo, S.A. tomar en consideración que no hubo desviaciones importantes de auditoría que calificaran la opinión. Caso B Después de aplicar los procedimientos y técnicas de auditoría, siendo auditores no recurrentes además los estados financieros no fueron auditados en el ejercicio anterior, se le pide elaborar el Dictamen de auditoría por los años terminados al 31 de diciembre de 2009 y 2008 de la Empresa Ejemplo, S.A. tomar en consideración que no existieron desviaciones importantes de auditoría. Caso C Después de aplicar los procedimientos y técnicas de auditoría, siendo el año 2008 auditado por otros auditores emitiendo una opinión con salvedades, siendo esta: -
1. Al 31 de diciembre de 2008 la empresa cuenta con una contingencia en concepto de indemnizaciones por un total de Q 4, 535,698 para lo cual no se tiene provisión para dar cobertura a dicha contingencia.
Se le pide elaborar el Dictamen de auditoría por los años terminados al 31 de diciembre de 2009 y 2008 de la Empresa Ejemplo, S.A. tomar en consideración que no hubo desviaciones importantes de auditoría que calificaran la opinión durante el año. CASO A INFORME DE LOS AUDITORES INDEPENDIENTES Señores Empresa Ejemplo, S.A. Hemos auditado el estadode situación financiera adjunto de la Empresa Ejemplo, S.A. al 31 de diciembre de 2009 y al 31 de diciembre de 2008, y el correspondiente estado de actividades por el periodo terminado en esa fecha. La preparación y presentación de estos estados financieros, es responsabilidad de la Administración. Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre estos estados financieros basados en nuestra auditoría. Efectuamos nuestra auditoría de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas en Guatemala. Estas normas requieren que una auditoría sea planificada y realizada para obtener certeza razonable de que los estados financieros no contienen errores importantes. Una auditoría incluye el examen, sobre una base selectiva, de la evidencia que respalda las cantidades y revelaciones presentadas en los estados financieros, la evaluación de las normas de contabilidad utilizadas y las estimaciones importantes hechas por la Administración, así como una evaluación de la presentación de los estados financieros en general. Consideramos que nuestra auditoría provee una base razonable para nuestra opinión. En nuestra opinión los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situación financiera de la Empresa Ejemplo, S.A., al 31 de diciembre de 2009 y al 31 de diciembre de 2008 y los resultados de sus actividades por el periodo terminado en esa fecha, de conformidad con Normas Internacionales de Contabilidad Estudiantes Asociados, S.C. Guatemala, C. A. 10 de febrero de 2010 CASO B INFORME DE LOS AUDITORES INDEPENDIENTES Señores Empresa Ejemplo, S.A. Hemos auditado el estado de situación financiera adjunto de la Empresa Ejemplo, S.A. al 31 de diciembre de 2009 y al 31 de diciembre de 2008, y el correspondiente estado de actividades por el periodo terminado en esa fecha. La preparación y presentación de estos estados financieros, es responsabilidad de la Administración. Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre estos estados financieros basados en nuestra auditoría. Efectuamos nuestra auditoría de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas en Guatemala. Estas normas requieren que una auditoría sea planificada y realizada para obtener certeza razonable de que los estados financieros no contienen errores importantes. Una auditoría incluye el examen, sobre una base selectiva, de la evidencia que respalda las cantidades y revelaciones presentadas en los estados financieros, la evaluación de las normas de contabilidad utilizadas y las estimaciones importantes hechas por la Administración, así como una evaluación de la presentación de los estados financieros en general. Consideramos que nuestra auditoría provee una base razonable para nuestra opinión. Como se describe en la Nota X a los estados financieros los saldos presentados al 31 de diciembre de 2008 no fueron objeto de auditoría por otros auditores, por lo que para efectos de este informe se incluyen como saldos comparativos de referencia, para orientar a los usuarios de los estados financieros, incluyéndole la palabra "cifras no auditadas" En nuestra opinión los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situación financiera de la Empresa Ejemplo, S.A., al 31 de diciembre de 2009 y al 31 de diciembre de 2008 y los resultados de sus actividades por el periodo terminado en esa fecha, de conformidad con Normas Internacionales de Contabilidad Estudiantes Asociados, S.C. Guatemala, C. A. 10 de febrero de 2010 CASO C INFORME DE LOS AUDITORES INDEPENDIENTES Señores Empresa Ejemplo, S.A. Hemos auditado el estado de situación financiera adjunto de la Empresa Ejemplo, S.A. al 31 de diciembre de 2009 y al 31 de diciembre de 2008, y el correspondiente estado de actividades por el periodo terminado en esa fecha. La preparación y presentación de estos estados financieros, es responsabilidad de la Administración. Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre estos estados financieros basados en nuestra auditoría. Efectuamos nuestra auditoría de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas en Guatemala. Estas normas requieren que una auditoría sea planificada y realizada para obtener certeza razonable de que los estados financieros no contienen errores importantes. Una auditoría incluye el examen, sobre una base selectiva, de la evidencia que respalda las cantidades y revelaciones presentadas en los estados financieros, la evaluación de las normas de contabilidad utilizadas y las estimaciones importantes hechas por la Administración, así como una evaluación de la presentación de los estados financieros en general. Consideramos que nuestra auditoría provee una base razonable para nuestra opinión. Como se menciona en la Nota X a los estados financieros, las cifras del periodo 2007 a 2008 fueron auditados por la firma de auditoría Orellana Sánchez & Asociados, firma representante de Moore Stephens Internacional, emitiendo un dictamen con un salvedad de fecha 28 de enero de 2009, siendo esta la siguiente: -
1. La empresa al 31 de diciembre de 2008 cuenta con una contingencia en concepto de indemnizaciones por un total de Q 4, 536,649 para lo que no se cuenta con ninguna provisión contable para el efecto. Al 31 de diciembre de 2009 aun se cuenta con dicha contingencia contable.
En nuestra opinión los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situación financiera de la Empresa Ejemplo, S.A., al 31 de diciembre de 2009 y al 31 de diciembre de 2008 y los resultados de sus actividades por el periodo terminado en esa fecha, de conformidad con Normas Internacionales de Contabilidad Estudiantes Asociados, S.C. Guatemala, C. A. 10 de febrero de 2010 NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 720 Otra información en documentos que contienen estados financieros auditados El auditor deberá leer la otra información para identificar las inconsistencias importantes en relación con los estados financieros auditados. Una entidad ordinariamente emite anualmente un informe que incluye sus estados financieros con el dictamen del auditor. Este informe frecuentemente es conocido como el "informe anual". Al emitir dicho informe, una entidad puede también incluir, ya sea por ley o por costumbre, otra información financiera y no financiera. Para fines de esta NIA, esa otra información financiera y no financiera la llamaremos "otra información". Ejemplos de otra información incluyen un informe de la administración o el consejo de directores sobre operaciones, resúmenes o puntos sobresalientes financieros, datos de empleo, desembolsos de capitalplaneados, índices financieros, nombres de funcionarios y directores y datos trimestrales seleccionados. Acceso a otra Información Para que un auditor pueda considerar otra información incluida en el informe anual, se requerirá acceso oportuno a dicha información. Consideración de otra información El objetivo y alcance de una auditoría de estados financieros se basan en la premisa de que la responsabilidad del auditor está restringida a la información identificada en su dictamen. Inconsistencias importantes Si al leer la otra información, el auditor identifica una inconsistencia importante, el auditor deberá determinar si los estados financieros auditados o la otra información necesitan ser corregidos. Si se necesita una corrección a los estados financieros auditados y la entidad se niega a hacerla, el auditor deberá expresar una opinión con salvedad o adversa. Si se necesita una corrección a la otra información y la entidad se niega a hacerla, el auditor debería considerar incluir en su dictamen un párrafo de énfasis describiendo la importancia de la inconsistencia o tomando otras acciones, tales como no emitir el dictamen o retirarse del trabajo, las cuales dependerán de las circunstancias particulares y la naturalezae importancia de la inconsistencia. El auditor debería también considerar obtener asesoría legal respecto de otras acciones. Representaciones erróneas importantes de hechos Mientras lee la otra información con el fin de identificar inconsistencias importantes, el auditor puede darse cuenta de una aparente representación errónea importante de hechos. Si el auditor se da cuenta de que la otra información parece incluir una representación errónea importante de hechos, el auditor debería discutir el asunto con la administración de la entidad. Al discutir el asunto con la administración de la entidad, el auditor quizá no pueda evaluar la validez de la otra información y las respuestas de la administración a su averiguación, y necesita determinar si son diferencias válidas de juicio u opinión. Cuando el auditor estima que aún hay una aparente representación errónea de hechos, el auditor debería solicitar a la administración consultar con un tercero calificado, como el consejero legal de la entidad, y sugerirle que considere la información recibida. Si el auditor concluye que hay una representación errónea importante de hechos en la otra información la cual la administración se niega a corregir, el auditor debería considerar tomar una acción mayor apropiada. Las acciones que se tomen podrían incluir pasos como notificar a aquellas personas que tienen la responsabilidad máxima por la dirección general de la entidad, por escrito, sobre la preocupación del auditor respecto de la otra información, y obtener asesoría legal. Disponibilidad de otra información después de la fecha del dictamen del auditor Cuando toda la otra información no esté disponible para el auditor antes de la fecha de su dictamen, el auditor debería leer la otra información en la oportunidad más cercana después de esa fecha, para identificar las inconsistencias importantes. Cuando sea necesaria la revisión de la otra información pero la administración se niega a hacerla, el auditor debería considerar tomar mayor acción apropiada. Las acciones tomadas podrían incluir pasos como notificar a aquellas personas que tengan la máxima responsabilidad por la dirección general de la entidad, por escrito, sobre la preocupación del auditor respecto de la otra información y obtener asesoría legal." Anexos EJEMPLO DE DICTAMEN DE CONTADOR PÚBLICO Y AUDITOR INDEPENDIENTE CPA Consultores y Asociados, S.C Vía 6, 6"60 Zona 4, Ciudad Tel. 5555-2000 www.consultores.com.gt DICTAMEN DEL CONTADOR PÚBLICO Y AUDITOR INDEPENDIENTE 
Hemos auditado los estados financieros que se acompañan de la Compañía Chispazos, S.A. que comprenden el balance general al 31 de diciembre de 2008, y el estado de resultados, estado de cambios de capital y estado de flujo de efectivo por el año que terminó entonces, así como un resumen de las políticas contables importantes y otras notas aclaratorias. Párrafo de responsabilidad del auditor y la admón. Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre estos estados financieros con base en nuestra auditoria. Condujimos nuestra auditoria de acuerdo con normas internacionales de auditoria. Dichas normas requieren que cumplamos con requisitos éticos así como que planeemos y desempeñemos la auditoria para obtener seguridad razonable sobre si los estados financieros están libres de representación errónea de importancia relativa. Una auditoria implica desempeñar procedimientos para obtener evidencia de auditoria sobre los montos y revelaciones en los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyendo la evaluación de los riesgos de representación errónea de importancia relativa de los estados financieros, ya sea debida a fraude ó error. Al hacer esas evaluaciones del riesgo el auditor considera el control interno relevante a la preparación y presentación razonable de los estados financieros por la entidad, para diseñar los procedimientos de auditoria que sean apropiados en las circunstancias, pero no con el fin de expresar una opinión sobre la efectividad del control interno de la entidad. Una auditoria también incluye evaluar la propiedad de las políticas contables usadas y lo razonable de las estimaciones contables hechas por la administración, así como evaluar la presentación general de los estados financieros. Creemos que la evidencia de auditoria que hemos obtenido es suficiente y apropiada para proporcionar una base para nuestra opinión de auditoria. Opinión del Auditor En nuestra opinión, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable de (o "presentan razonablemente, respecto de todo lo importante") la posición financiera de la Compañía Chispazos, S.A. al 31 de diciembre de 2008, y de su desempeñofinanciero y sus flujos de efectivo por el año que entonces terminó, de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. 
EJEMPLOS DE LOS DISTINTOS TIPOS DE OPINION DE AUDITOR INDEPENDIENTE OPINION LIMPIA DEL AUDITOR INDEPENDIENTE A los señores accionistas de XX, S.A. Hemos efectuado la auditoria de los balances generales adjuntos de XX, S.A. al 31 de diciembre del 2007 y 2008, y de los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto, flujos de efectivo, por los terminados en esas mismas fechas, y de las políticas significativas de contabilidad y notas a los estados financieros. La Gerencia es responsable de la preparación y razonabilidad de los estados financieros de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. Esta responsabilidad incluye: diseñar, implementar y mantener una estructura de control interno relevante para la preparación y presentación razonable de los estados financieros, libres de correcciones importantes, debido a fraudes o errores; seleccionando y aplicando apropiadas políticas contables; y realizando estimados contables que son razonables de acuerdo a las circunstancias. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre los mismos en base a nuestra auditoria. Hemos realizado nuestra auditoria de acuerdo con Normas Internacionales de Auditoria. Estas normas requieren cumplamos con requerimientos éticos y que planifiquemos y ejecutemos la auditoria, de tal manera que podamos obtener una seguridad razonable que los estados financieros están libres de correcciones importantes. Una auditoria incluye realizar procedimientos para obtener evidencia de auditoria acerca de los montos e integraciones de los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyen establecer el riesgo de correcciones importantes a los estados financieros, debido a fraude o error. En la asignación del riesgo, el auditor considera el control interno relevante de la empresa, utilizado en la preparación y razonable presentación de los estados financieros; para diseñar los siguientes procedimientos de auditoria, apropiados en las circunstancias, aunque no, para expresar una opinión sobre la efectividad del sistema de control interno de la compañía. Una auditoria incluye evaluar tanto los principiosde contabilidad utilizados y las estimaciones significativas hechas por la administración, como la presentación en conjunto de los estados financieros. Consideramos que la evidencia de auditoria que hemos obtenido es suficiente y apropiada para proveer una base razonable para nuestra opinión. En nuestra opinión, los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos importantes, la situación financiera de XX, S.A. al 31 de diciembre de 2007 y 2008, los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por los años que terminaron en esas fechas, de conformidad con Normas Internacionales de Información Financiera. Lic. Eddy Fernando Gabriel Solís Colegiado 6969 Guatemala, 20 de Noviembre de 2009 Guatemala, Ciudad OPINION LIMPIA DEL AUDITOR INDEPENDIENTE CON PARRAFO DE ENFASIS EN UN ASUNTO A los señores accionistas de XX, S.A. Hemos efectuado la auditoria de los balances generales adjuntos de XX, S.A. al 31 de diciembre del 2007 y 2008, y de los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto, flujos de efectivo, por los terminados en esas mismas fechas, y de las políticas significativas de contabilidad y notas a los estados financieros. La Gerencia es responsable de la preparación y razonabilidad de los estados financieros de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. Esta responsabilidad incluye: diseñar, implementar y mantener una estructura de control interno relevante para la preparación y presentación razonable de los estados financieros, libres de correcciones importantes, debido a fraudes o errores; seleccionando y aplicando apropiadas políticas contables; y realizando estimados contables que son razonables de acuerdo a las circunstancias. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre los mismos en base a nuestra auditoria. Hemos realizado nuestra auditoria de acuerdo con Normas Internacionales de Auditoria. Estas normas requieren cumplamos con requerimientos éticos y que planifiquemos y ejecutemos la auditoria, de tal manera que podamos obtener una seguridad razonable que los estados financieros están libres de correcciones importantes. Una auditoria incluye realizar procedimientos para obtener evidencia de auditoria acerca de los montos e integraciones de los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyen establecer el riesgo de correcciones importantes a los estados financieros, debido a fraude o error. En la asignación del riesgo, el auditor considera el control interno relevante de la empresa, utilizado en la preparación y razonable presentación de los estados financieros; para diseñar los siguientes procedimientos de auditoria, apropiados en las circunstancias, aunque no, para expresar una opinión sobre la efectividad del sistema de control interno de la compañía. Una auditoria incluye evaluar tanto los principios de contabilidad utilizados y las estimaciones significativas hechas por la administración, como la presentación en conjunto de los estados financieros. Consideramos que la evidencia de auditoria que hemos obtenido es suficiente y apropiada para proveer una base razonable para nuestra opinión. En nuestra opinión, los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos importantes, la situación financiera de XX, S.A. al 31 de diciembre de 2007 y 2008, los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por los años que terminaron en esas fechas, de conformidad con Normas Internacionales de Información Financiera. Sin modificar nuestra opinión, remitimos la atención a la nota X de los estados financieros que indica que la compañía ha sido demandada en un juicio que alega infracción de ciertos derechos de patente y se reclaman regalías y daños. La compañía ha presentado una reconvención y están en marcha las audiencias preliminares y los procedimientos de presentación de ambas acciones. El resultado final del asunto no puede determinarse de momento, y no se ha hecho ninguna estimación por ninguna responsabilidad que pueda resultar. Lic. Eddy Fernando Gabriel Solís Colegiado 6969 Guatemala, 20 de Noviembre de 2009 Guatemala, Ciudad OPINION CON SALVEDADES DEL AUDITOR INDEPENDIENTE A los señores accionistas XX, S.A. Hemos efectuado la auditoria de los balances generales adjuntos de XX, S.A. al 31 de diciembre del 2007 y 2008, y de los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto, flujos de efectivo, por los terminados en esas mismas fechas, y de las políticas significativas de contabilidad y notas a los estados financieros. La Gerencia es responsable de la preparación y razonabilidad de los estados financieros de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. Esta responsabilidad incluye: diseñar, implementar y mantener una estructura de control interno relevante para la preparación y presentación razonable de los estados financieros, libres de correcciones importantes, debido a fraudes o errores; seleccionando y aplicando apropiadas políticas contables; y realizando estimados contables que son razonables de acuerdo a las circunstancias. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre los mismos en base a nuestra auditoria. Excepto por lo que se menciona en el párrafo siguiente, nuestra auditoria fue realizada de acuerdo con Normas Internacionales de Auditoria. Estas normas requieren cumplamos con requerimientos éticos y que planifiquemos y ejecutemos la auditoria, de tal manera que podamos obtener una seguridad razonable que los estados financieros están libres de correcciones importantes. No observamos el conteo de los inventarios físicos al 31 de diciembre de 2007, porque fuimos contratados con posterioridad a esa fecha y los registros contables no permitieron aplicar procedimientos alternativos de auditoria que nos permitieran satisfacernos de la razonabilidad de los saldos finales de los productos terminados por aproximadamente Q.xxx.xx ni del costo de ventasque se incluye en el estado de ganancias y perdidas. En nuestra opinión, excepto por el efecto de los ajustes que pudieran haberse requerido de haber sido posible satisfacernos respecto de las existencias de productos terminados, los estados financieros razonablemente, en todos sus aspectos significativos la situación financiera de XX, S.A. al 31 de diciembre de 2007 y 2008, los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por los años que terminaron en esas fechas, de conformidad con Normas Internacionales de Información Financiera. Una auditoria incluye realizar procedimientos para obtener evidencia de auditoria acerca de los montos e integraciones de los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyen establecer el riesgo de correcciones importantes a los estados financieros, debido a fraude o error. En la asignación del riesgo, el auditor considera el control interno relevante de la empresa, utilizado en la preparación y razonable presentación de los estados financieros; para diseñar los siguientes procedimientos de auditoria, apropiados en las circunstancias, aunque no, para expresar una opinión sobre la efectividad del sistema de control interno de la compañía. Una auditoria incluye evaluar tanto los principios de contabilidad utilizados y las estimaciones significativas hechas por la administración, como la presentación en conjunto de los estados financieros. Consideramos que la evidencia de auditoria que hemos obtenido es suficiente y apropiada para proveer una base razonable para nuestra opinión. Lic. Eddy Fernando Gabriel Solís Colegiado 6969 Guatemala, 20 de Noviembre de 2009 Guatemala, Ciudad OPINION LIMPIA DEL AUDITOR INDEPENDIENTE CON PARRAFO DE ENFASIS CON RESPECTO DE LA CAPACIDAD DE LA COMPAÑÍA PARA CONTINUAR COMO NEGOCIO EN MARCHA A los señores accionistas de XX, S.A. Hemos efectuado la auditoria de los balances generales adjuntos de XX, S.A. al 31 de diciembre del 2007 y 2008, y de los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto, flujos de efectivo, por los terminados en esas mismas fechas, y de las políticas significativas de contabilidad y notas a los estados financieros. La Gerencia es responsable de la preparación y razonabilidad de los estados financieros de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. Esta responsabilidad incluye: diseñar, implementar y mantener una estructura de control interno relevante para la preparación y presentación razonable de los estados financieros, libres de correcciones importantes, debido a fraudes o errores; seleccionando y aplicando apropiadas políticas contables; y realizando estimados contables que son razonables de acuerdo a las circunstancias. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre los mismos en base a nuestra auditoria. Hemos realizado nuestra auditoria de acuerdo con Normas Internacionales de Auditoria. Estas normas requieren cumplamos con requerimientos éticos y que planifiquemos y ejecutemos la auditoria, de tal manera que podamos obtener una seguridad razonable que los estados financieros están libres de correcciones importantes. Una auditoria incluye realizar procedimientos para obtener evidencia de auditoria acerca de los montos e integraciones de los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyen establecer el riesgo de correcciones importantes a los estados financieros, debido a fraude o error. En la asignación del riesgo, el auditor considera el control interno relevante de la empresa, utilizado en la preparación y razonable presentación de los estados financieros; para diseñar los siguientes procedimientos de auditoria, apropiados en las circunstancias, aunque no, para expresar una opinión sobre la efectividad del sistema de control interno de la compañía. Una auditoria incluye evaluar tanto los principios de contabilidad utilizados y las estimaciones significativas hechas por la administración, como la presentación en conjunto de los estados financieros. Consideramos que la evidencia de auditoria que hemos obtenido es suficiente y apropiada para proveer una base razonable para nuestra opinión. En nuestra opinión, los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos importantes, la situación financiera de XX, S.A. al 31 de diciembre de 2007 y 2008, los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por los años que terminaron en esas fechas, de conformidad con Normas Internacionales de Información Financiera. Sin modificar nuestra opinión, llamamos la atención a la nota X de los estados financieros que indica que la compañía incurrió en una perdida neta de Q.1,000,000.00, durante el año que termino a diciembre de 2007, y que en esa fecha los pasivos circulantes de la compañía excedían sus activos totales en Q.300,000.00, estas condiciones, junto con otros asuntos expuestos en la nota X, indican la existencia de una incertidumbre de importancia relativa que puede proyectar una duda importante sobre la capacidad de la compañía para continuar como un negocio en marcha. Lic. Eddy Fernando Gabriel Solís Colegiado 6969 Guatemala, 20 de Noviembre de 2009 Guatemala, Ciudad OPINION NEGATIVA DEL AUDITOR INDEPENDIENTE A los señores accionistas XX, S.A. Hemos efectuado la auditoria de los balances generales adjuntos de XX, S.A. al 31 de diciembre del 2007 y 2008, y de los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto, flujos de efectivo, por los terminados en esas mismas fechas, y de las políticas significativas de contabilidad y notas a los estados financieros. La Gerencia es responsable de la preparación y razonabilidad de los estados financieros de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. Esta responsabilidad incluye: diseñar, implementar y mantener una estructura de control interno relevante para la preparación y presentación razonable de los estados financieros, libres de correcciones importantes, debido a fraudes o errores; seleccionando y aplicando apropiadas políticas contables; y realizando estimados contables que son razonables de acuerdo a las circunstancias. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre los mismos en base a nuestra auditoria. Hemos realizado nuestra auditoria de acuerdo con Normas Internacionales de Auditoria. Estas normas requieren cumplamos con requerimientos éticos y que planifiquemos y ejecutemos la auditoria, de tal manera que podamos obtener una seguridad razonable que los estados financieros están libres de correcciones importantes. Como se describe en la nota X a los estados financieros, la empresa contabiliza todas sus ventas según el método de las ventas a plazo para la contabilidad financiera y para su liquidación de impuestos. Los principios de contabilidad generalmente aceptados requieren que las ventas se registren sobre la base de acumulado con un pasivo correspondiente por impuestos diferidos. Como resultado de esta desviación de los principios de contabilidad generalmente aceptados, la utilidad bruta en ventas esta subvaluada en Q.xx.xx y el gasto de impuesto esta subvaluado en Q.xx.xx. El efecto neto sobre las utilidades es de Q.xx.xx. En nuestra opinión, por el efecto del asunto indicado en el párrafo precedente, los estados financieros no presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos la situación financiera de la compañía XX, al 31 de diciembre de 2007, los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por el año terminado en esa fecha, de acuerdo con normas internacionales de información financiera. Una auditoria incluye realizar procedimientos para obtener evidencia de auditoria acerca de los montos e integraciones de los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyen establecer el riesgo de correcciones importantes a los estados financieros, debido a fraude o error. En la asignación del riesgo, el auditor considera el control interno relevante de la empresa, utilizado en la preparación y razonable presentación de los estados financieros; para diseñar los siguientes procedimientos de auditoria, apropiados en las circunstancias, aunque no, para expresar una opinión sobre la efectividad del sistema de control interno de la compañía. Una auditoria incluye evaluar tanto los principios de contabilidad utilizados y las estimaciones significativas hechas por la administración, como la presentación en conjunto de los estados financieros. Consideramos que la evidencia de auditoria que hemos obtenido es suficiente y apropiada para proveer una base razonable para nuestra opinión. Lic. Eddy Fernando Gabriel Solís Colegiado 6969 Guatemala, 20 de Noviembre de 2009 Guatemala, Ciudad ABSTENCION DE OPINION DEL AUDITOR INDEPENDIENTE A los señores accionistas XX, S.A. Hemos efectuado la auditoria de los balances generales adjuntos de XX, S.A. al 31 de diciembre del 2007 y 2008, y de los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto, flujos de efectivo, por los terminados en esas mismas fechas, y de las políticas significativas de contabilidad y notas a los estados financieros. La Gerencia es responsable de la preparación y razonabilidad de los estados financieros de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. Esta responsabilidad incluye: diseñar, implementar y mantener una estructura de control interno relevante para la preparación y presentación razonable de los estados financieros, libres de correcciones importantes, debido a fraudes o errores; seleccionando y aplicando apropiadas políticas contables; y realizando estimados contables que son razonables de acuerdo a las circunstancias. La compañía no practico el inventariofísico de existencias cuyos saldos se muestran en el balance al 31 de diciembre de 2007, por un valor de Q.xx.xx, así mismo, no nos fue posible confirmar las cuentaspor cobrar debido a limitaciones puestas en el alcance de nuestro trabajo por la compañía. Debido a la importancia de los asuntos indicados en el párrafo anterior, no expresamos una opinión sobre los estados financieros. En nuestra opinión, excepto por el efecto de los ajustes que pudieran haberse requerido de haber sido posible satisfacernos respecto de las existencias de productos terminados, los estados financieros razonablemente, en todos sus aspectos significativos la situación financiera de XX, S.A. al 31 de diciembre de 2007 y 2008, los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por los años que terminaron en esas fechas, de conformidad con Normas Internacionales de Información Financiera. Una auditoria incluye realizar procedimientos para obtener evidencia de auditoria acerca de los montos e integraciones de los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyen establecer el riesgo de correcciones importantes a los estados financieros, debido a fraude o error. En la asignación del riesgo, el auditor considera el control interno relevante de la empresa, utilizado en la preparación y razonable presentación de los estados financieros; para diseñar los siguientes procedimientos de auditoria, apropiados en las circunstancias, aunque no, para expresar una opinión sobre la efectividad del sistema de control interno de la compañía. Una auditoria incluye evaluar tanto los principios de contabilidad utilizados y las estimaciones significativas hechas por la administración, como la presentación en conjunto de los estados financieros. Consideramos que la evidencia de auditoria que hemos obtenido es suficiente y apropiada para proveer una base razonable para nuestra opinión. Autor: Lic. Eddy Fernando Gabriel Solís Fuente:monografias.com
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